Amortisman vergi hukuku, işletme ekonomisi ve muhasebe açısından farklı boyutlar oluşturan karmaşık bir kavramdır. 4 numaralı Uluslararası Muhasebe standardına göre, "amortisman, belirli bir muhasebe dönemi gelirinin borcuna dolaylı ya da dolaysız kaydedilen giderdir." Diğer bir amortisman tanımı, "Duran varlıkların kullanılacağı zaman süresi içinde değerinin bölümlere ayrılması, değerlerin saptanması, değer kayıplarının maliyete yansıtılması ve kaynak oluşturarak, duran varlıkların yenilenmelerine olanak sağlamak üzere değerlerinin azaltılması ve sona erdirilmesidir." Amortisman, işletmelere fon yaratan niteliği yanında (hızlandırılmış amortisman yoluyla) yatırımları teşvik eden kullanımı da mevcuttur.
Ülkemizde amortisman uygulaması SPK mevzuatı ile Vergi Usul Kanunu'nda ele alınmış ilke ve kuralları belirlenmiştir.
SPK mevzuatına göre, amortismanların ayrılmasında aşağıdaki ilkelere uyulması şarttır.
aIşletmeler, normal amortisman yöntemi, azalan bakiyeler yöntemi veya diğer amortisman hesaplama yöntemlerinden herhangi birini yıllık amortismanlarının saptanmasında esas alabilirler.
bAmortismana tabi varlıkların faydalı ömürleri, işletmeler tarafından gerçekçi tahminlere dayanılarak serbestçe tayin edilir.
Vergi mevzuatının amortisman süresine ilişkin düzenlemelerine uyulması bu hükme aykırılık teşkil etmez.
c Varlıkların tahmin edilen faydalı ömürlerinde çeşitli nedenlerle değişikliklerin ortaya çıkması durumunda, amortismana tabi tutulmamış tutarlar, saptanan yeni sürede itfa edilir.
e Amortisman, yeniden değerleme uygulaması hariç, duran varlığın elde etme maliyeti üzerinden ayrılır.
e Amortismanın bilanço tarihinde ayrılması gerekir. Ancak maliyet muhasebesi uygulamasında yıllık maliyet döneminden farklı bir sistemin benimsenmesi halinde, maliyet dönemine (aylık, üç aylık, altı aylık v.b.) rastlayan amortisman tutarlarının hesaplanarak maliyetlere yansıtılması şarttır.
f Boş arsa ve araziler amortismana tabi değildir. Ancak tarım işletmelerindeki meyvalık, fındıklık, zeytinlik ve güllükler, incir bahçeleri ve bağlar gibi tarım tesisleri ile işletmede inşa edilmiş olan her nevi yollar ve arklar amortismana tabi tutulur.
g Seçilen amortisman yöntemlerinin sürekliliği temel ilkedir. Ancak uygulanan amortisman yöntemleri makul bir gerekçeye dayanılarak değiştirilebilir.
h Amortisman yöntemlerinin değiştirilmesinden kaynaklanan ve mali tabloları önemli ölçüde etkileyen değişikliklerin mali tabloların dipnotlarında parasal etkileriyle birlikte açıklanması zorunludur.
Yukarıda belirtilen açıklamalar nedeniyle vergi matrahını etkileyebilecek tutarlar, aksine bir düzenleme olmadıkça, vergi mevzuatı açısından kanunen kabul edilemeyen gider olarak işlem görür.(SPK Tebliği XI No: l Md.39)
İşletmede bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunan gayrimenkullerle 269.madde gereğince gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin, alet, edavat, mefruşat, demirbaş ve sinema filmlerinin birinci kısmındaki esaslara göre tespit edilen değerinin bu kanun hükümlerine göre yok edilmesi amortisman mevzuunu teşkil eder.
Değeri 560 YTL yi (2007 için) aşmayan peştemaHıklar ile işletmede kullanılan ve değeri 560 YTL yi aşmayan alet, edavat, mefruşat ve demirbaşlar amortismana tabi tutulmayarak doğrudan doğruya gider yazılabilir, iktisadi ve teknik bakımdan bütünlük arz edenlerde bu had topluca dikkate alınır.
Boş arazi ve boş arsalar amortismana tabi değildir. Ancak:
L Tarım işletmelerinde vücuda getirilen meyvalık, dutluk, fındıklık, zeytinlik ve güllüklerle incir bahçeleri ve bağlar gibi tarım tesisleri;
2 Işletmede inşa edilmiş olan her nev'i yollar ve arklar;
amortismana tabi tutulur.
Mükellefler amortismana tabi iktisadi kıymetlerinin değerini Maliye Bakanlığınca belirlenen nispetler üzerinden yok ederler.
Bilanço esasına göre defter tutan mükelleflerden dileyenler, amortismana tabi iktisadi değerlerini azalan bakiyeler üzerinden amortisman usulü ile yok edebilirler.
Bu usulün uygulanmasında,
(1) Her yıl, üzerinden amortisman hesaplanacak değer, evvelce ayrılmış olan amortismanlar toplamının tenzili suretiyle tespit olunur.
(2) Bu usulde uygulanacak amortisman nispeti %40'ı geçmemek üzere normal amortisman nispetinin iki katıdır.
(3) Bu usulde amortisman süresi, normal amortisman nispetlerine göre hesaplanır.
Bu sürenin son yılına devreden bakiye değer, o yıl tamamen yok edilir.
İşletme sebebiyle içindeki cevherin azalmasından dolayı maddi değerini kaybeden madenlerin ve taş ocaklarının imtiyaz ve maliyet bedelleri, ilgililerin müracaatları üzerine bunların büyüklük ve mahiyetleri göz önünde tutulmak ve her maden veya taş ocağı için ayrı ayn olmak üzere Maliye ve Sanayi Bakanlıklarınca belli edilecek nispetler üzerinden yok edilir.
Amortismana tabi olup:
1- Yangın, deprem, su basması gibi afetler ne ticesinde değerini tamamen veya kısmen kaybeden;
2- Yeni icatlar dolayısıyla teknik verim ve kıymetleri düşerek tamamen veya kısmen kullanılmaz bir hale gelen;
3- Cebri çalışmaya tabi tutuldukları için normalden fazla aşınma ve yıpranmaya maruz kalan;
Menkul ve gayrimenkullerle haklara, mükelleflerin müracaatları üzerine ve ilgili bakanlıkların mütalaası alınmak suretiyle, Maliye Bakanlığınca her işletme için işin mahiyetine göre ayrı ayrı belli edilen (fevkalade ekonomik ve teknik amortisman nispetleri) uygulanır.
Maliye Bakanlığınca tespit ve ilan olunan amortisman nispetleri ilanların yapıldığı, ayn ayn tespit edilen nispetlerin ilgililerin müracaatta bulunduğu hesap döneminden muteberdir.
Maliye Bakanlığı tespit ve ilan ettiği amortisman nispetlerini gerektiğinde değiştirmeye ve amortismanlar ile ilgili düğer hususları tespite yetkilidir.
Amortisman süresi, kıymetlerin aktife girdiği yıldan başlar. Bu sürenin yıl olarak hesaplanması için ( l) rakamı mükellefçe uygulanan nispete bölünür.
Her yılın amortismanı ancak o yıla ait değerlemede nazara alınabilir. Amortismanın herhangi bir yıl yapılmamasından veya ilk uygulanan nispetten düşük bir halde yapılmasından dolayı amortisman süresi uzatılamaz.
l İktisadi ve teknik bakımdan bir bütün teşkil eden değerler için normal veya azalan bakiyeler usulü ile amortisman usullerinden yalnız birisi uygulanabilir.
2 Bir iktisadi değer üzerinden normal amortisman usulüne göre amortisman ayrılmasına başlandıktan sonra bu usulden dönülemez.
3 Bir iktisadi değer üzerinden azalan bakiyeler usulüne göre amortisman aynlmaya başlandıktan sonra normal amortisman usulüne geçilebilir. Bu suretle usul değiştirenler keyfiyeti beyannamelerinde veya eki bilançolarda belirtmeye mecburdurlar. Kabul edilen yeni usul bu bildirimin yapıldığı beyannamenin döneminden itibaren nazara alınır. Bu takdirde henüz yok edilmemiş olan değer kısmı, bakiye amortisman süresine bölünmek suretiyle eşit miktarlarda yok edilir. Bu bölüm gereğince hesaplanan amortismanlann, hesaplarda ayrıca gösterilmek şartıyla ilgili bulundukları değerlerden doğrudan doğruya indirilmesi veya pasifte ayrı bir karşılık hesabında toplanması uygundur.
VUK'UN ÎLE SPK AMORTİSMAN HÜKÜMLERiNİN KARŞILAŞTIRILMASI
1 SPK Tebliği'ne göre amortismana tabi varlıkların faydalı ömürleri, işletmeler tarafından gerçekçi tahminlere dayanarak serbestçe tayin edilir.
2 SPK Tebliği'nde, varlıkların tahmin edilen ömürlerinde "çeşitli nedenlerle" değişikliklerin ortaya çıkması durumunda amortismana tabi tutulmamış tutarlar saptanan yeni sürede itfa edilir.
Vergi Usul Kanunu'nda (fevkalade amortisman)"çeşitli nedenlerle";
-Yangın, deprem, su basması gibi afetler,
-Yeni icatlar ve
-Cebri çalışma ile sınırlandırılmıştır.
3 SPK Tebliğine göre duran varlıklar için amortisman ayrılması zorunludur.
Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre amortisman aynlması zorunlu değildir. Ancak herhangi bir yılda amortisman ayrılmaması halinde ilerki yıllarda ayrılması olanağı ortadan kalkmaktadır.
4 Öte yandan Vergi Usul Kanunu'na göre değeri belirli tutarı (560 YTL 2007) aşmayan peştemallıklar ile alet, edavat, mefruşat ve demirbaşların bedeli amortismana tabi tutulmayarak doğrudan doğruya gider kaydedilebilir.
SPK Tebliği'nde bu konuda bir açıklama mevcut değildir. Bununla beraber küçük bedeli duran varlıkları külfetli amortisman kayıtları dışında tutmak amacına yönelik bu uygulamanın SPK mevzuatına aykırı düşeceğini düşünmüyoruz.
AMORTlSMANA TABi OLACAK DURAN VARLIKLAR
Ülkemizde yasal düzenlemelere göre amortismana tabi tutulacak duran varlıklarda şu dört koşul aranacaktır :
1. işletmede bir yıldan fazla kullanılma durumu,
2. Yıpranma, aşınma ya da değerden düşme,
3. Envantere kayıtlı olma,
4. Varlığın değerinin belirli düzeyi aşması,
Yıpranma, aşınma ya da değerden düşme koşulunu taşımayan, doğal olarak sonsuz yararlı bir ömre sahip olan arazi ve arsalar, ormanlar ve benzeri yeniden oluşabilme yeteneği olan doğal kaynaklar ilke olarak amortismana tabi olmamaktadır.
Vergi Usul Kanunu'na göre, "Boş arazi ve arsalar amortismana tabi tutulmaz. (VUK Md. 314) Arsa ve binalar genelde ayrı ayrı ekonomik değerler olmasına karşın, değerlerinin birleştirilmesi halinde arazi ve arsalar, değer kaybına uğramamalarına rağmen amortismana tabi tutulmaktadırlar.
İşletmede bir yıldan fazla kullanılma durumundan, fiili kullanım değil birden fazla muhasebe döneminde kullanılma anlaşılmalıdır.
AMORTİSMANA TABÎ OLACAK DEĞER
Uluslararası 4 no'lu muhasabe standardına göre amortismana tabi olacak değer, "amorti edilebilir duran varlığın tarihi'maliyetinden, öngörülen hurda değerin düşülmesinden sonra kalan değerdir."
Ülkemizde ise amortismana tabi olacak değer, "maloluş değeri"dir.
Maloluş değeri bilinmiyor ise, arazi ve binalarda vergi değeri, diğerlerinde "emsal değeri" esas alınmaktadır.
1983- 2003 yılları arasında ülkemizde yeniden değerleme yapılmış, yeniden değerleme sonucu bulunan değer üzerinden tümü olmasa da bir kısım duran varlıklar amortismana tabi tutulmuştur. 2004 yılında ise Enflasyon Muhasebesi uygulanmıştır.
AMORTİSMAN SÜRESi / AMORTİSMAN ORANI
Genel ilke olarak, amortisman süresi, amortismana tabi duran varlığın yararlı ömrü göz önüne alınarak belirlenir. Yararlı ömür duran varlığın fiziki ömrüne eşittir, ya da fiziki ömrün altındadır. Ancak muhasebe ilkelerine göre amortisman süresinin belirlenmesinde fiziki ömür değil yararlı ömür esas alınmalıdır. Türk amortisman uygulama sisteminin en zayıf yönü, yararlı ömür yerine Maliye Bakanlığınca sabit kıymetler için genel bir belirlemeye gidilmiş oluşudur.
AMORTİSMAN AYIRMA YÖNTEMLERi
Vergi Usul Kanununda 4 farklı amortisman ayırma yöntemi sözkonusudur:
1 Normal amortisman VUK Md. 315 ( Değişmez yüzdeli amortisman)
2 Azalan bakiyeler usulü amortisman, VUK mükerrer Md. 315 ( Hızlandırılmış amortisman)
3 Fevkalade amortisman, VUK Md. 317 (Olağanüstü amortisman)
4 Madenlerde amortisman, VUK Md. 316 ( Tükenme payları)
TEKDÜZEN HESAP SiSTEMiNE GÖRE AMORTİSMANLARIN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ
Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğ'inde amortismanlarla ilgili özel bir açıklama mevcut değildir. Ancak gelir tablosu üe ilgili açıklamalar bölümünde 8 sayılı dipnotunda, kullanılan amortisman hesaplama yönttmleri ile bu yöntemlerde yapılan değişikliklerin dönemin amortisman giderlerinde meydana getirdiği artış veya azalışların gösterilmesi istenilmektedir.
Muhasebe hesap planında yer alan amortismanlarla ilgili hesap kalemlerinin dökümü şöyledir:
1) Bilanço hesaplarında yer alan amortismanlarla ilgili hesaplar:
257. BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR (maddi duran varlıklarla ilgili olanlar)
268. BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR (maddi olmayan duran varlıklarla ilgili olanlar).
278. BİRİKMİŞ TÜKENME PAYLAN (özel tükenmeye tabi varlıklar).
299. BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR (diğer duran varlıklarla ilgili olanlar). •
373. MALİYET GİDER KARŞILIKLARI (aylık maliyet çıkaran işletmelerde tahmini hesaplanan
amortismanlar).
2) Maliyet muhasebesi hesaplarında yer alan amortismanlarla ilgili hesaplar:
730.GENEL ÜRETiM GiDERLERi
730.6.Üretim hattındaki sabit kıymet amortismanları
730.GENEL YÖNETiM GiDERLERi
730.6.Amortisman ve Tuk. Pay.
750.ARAŞIRMA VE GELiŞTiRME GlD.
750.6.Amortisman ve Tuk. Pay.760.PAZARLAMA SAT. VE DAĞ. GlD.
760.6.Amortisman ve Tuk. Pay770.GENEL YÖNETiM GiDERLERi
770.6.Amortisman ve Tük.Pay
780.FÎNANSMAN GiDERLERi
780.6.Amortismanlar
_______________ / __________________
253 Tesis Makina ve Cihazlar 15 000 000
102 Bankalar 15 000 000
Sabit kıymet alımı
_______________ / __________________
770 Genel Yönetim Giderleri 3 000 000
770.6 Amortisman giderleri
257 Birikmiş Amortismanlar 3 000 000
Yıllık amortisman ayrılması
_______________ / __________________
Örnek Amortisman Oranları
Amortismana Tabi İktisadi Kıymetler Faydalı Ömür (Yıl) Normal Amortisman Oranı
İşletmelerin idare binaları ile bunların, ticarethane, muayenehane,
yazıhane, banka, sigorta, pansiyon, otel, okul, tiyatro ve benzeri eğlence
yerleri, depo, ardiye, kapalı spor sahaları binaları, ikamete mahsus ev,
apartman ve emsali binalar
Beton, kargir, demir, çelik 50 yıl 2,00%
Galip malzemesi teneke muvakkat barakalar,
inşaat şantiye binaları ve prefabrik yapılar 10 10,00%
Yollar (Beton ve asfalt yol, parke yol, adi şose
ve adi kaldırım ve bunlara benzeyen yollar) 8 12,50%
İşyerinde Kullanılan Mobilyalar, Ekipmanlar
ve Diğer Demirbaşlar: 5 20,00%
Televizyonlar 5 20,00%
Asansörler (Yük, insan vb.) 10 10,00%
Jeneratörler 10 10,00%
Akümülatörler 5 20,00%
Bilgisayar yazılımları 3 33,33%
Elle Veri İşlenen Araçlar: Daktilo, hesap makinesi, para sayma makineleri, fotokopi makineleri, faks cihazları, kopyalayıcı ekipmanlar ve benzerleri 5 20,00%
Ödeme kaydedici cihazlar 5 20,00%
Taşıma araçları
Otomobiller ve taksiler (Jipler ve arazi taşıtları dahil) 5 20,00%
Otobüs, Minibüs, Midibüsler 5 20,00%
Hafif kamyonlar (Yüksüz ağırlığı 6 tona kadar
olanlar) ve kamyonetler 4 25,00%
Demiryolları araçları ve lokomotifler 15 6,66%
Atlar (Aktife alındığı dönemde 2 yaşından büyük
yarış atları, 12 yaşından büyük damızlık atlar v.b.) 10 10,00%
Narenciye ağaçları 25 4,00%
Çelik kalıplar 4 25,00%
Monday, March 26, 2007
Tuesday, March 20, 2007
Mali tatil kanunu neler getiriyor? Hürses gazetesi 21 Mart 2007
Mali tatil kanunu neler getiriyor?
Muhasebe meslek yasasının 13.06.1989 tarihinde yayımlanmasının üzerinden yaklaşık 18 yıl geçmesine karşılık bugüne dek dünyadaki gelişmelere paralel herhangi bir düzenleme yapılmış değildi. Meslek camiasının, yasanın çağdaş olmayan ve mutlaka değiştirilmesi gereken maddeleri üzerindeki talepleri devam ediyor. Mali Tatil de, ısrarla takip edilen ve talep edilen haklardan birisiydi ve nihayet teslim edildi.
Türmob Genel Kurul Toplantılarına katılan Başbakan ve ana muhalefet partisi lideri de mali tatil konusunda, söz verdikten sonra umutlar artmıştı. TÜRMOB Genel Başkanı sayın Mehmet TİMUR ve yönetiminin gayretleri ve ısrarlı takipleri sonucu mali tatil yasası çıktı.
Mali Tatil salt meslek mensupları için talep edilen bir hak olarak algılanmamalı. Bir tarafı ile meslek mensubunu ilgilendirken, diğer tarafıyla da Gelir İdaresi Başkanlığı ile Sosyal Güvenlik Kurumlarının denetim birimlerini, çalışanlarını hatta ve hatta tüm mükellefleri yakından ilgilendiriyor. Tıpkı Adli Tatil gibi, Mali Tatil ile bu kesim bir soluklanma, bir stres atma fırsatını yakalamış olacak.
Mali Tatil Kanunu ile aslında bir ilke imza atılmış oldu. Türkiye, Dünya' da bir ilki gerçekleştirdi, mali tatil uygulanan başka bir ülke yok. Çok geniş bir kesimi ilgilendiren ve TBMM'de 15.03.2007 tarihinde kabul edilen 5604 sayılı Mali Tatil Yasası'na göre her yıl temmuz ayının birinden yirmisine kadar (yirmisi dahil) malî tatil uygulanacak. Son günü malî tatile rastlayan aşağıda belirtilen süreler, tatilin son gününü izleyen tarihten itibaren yedi gün uzamış sayılacak:
a) Beyana dayalı tarhiyatta, kanuni süresinde verilmesi gereken beyannamelerin verilme süreleri
b) İkmalen, re'sen veya idarece yapılan tarhiyatta, vadesi malî tatile rastlayan vergi, resim ve harçlar ile vergi cezaları ve gecikme faizlerinin ödeme süresi.
c) Tarh edilen vergilere ve/veya kesilen cezalara karşı uzlaşma talep etme veya cezada indirim hükümlerinden yararlanmak amacıyla yapılacak başvurulara ilişkin süreler.
d) Devamlı bilgi verme hükümleri kapsamında verilmesi gereken bilgilerin verilmesine ilişkin süreler.
Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre belirli sürelerde yapılması gereken muhasebe kayıt süreleri, bildirim süreleri ve vergiyle ilgili işlemlere ilişkin dava açma süreleri malî tatil süresince işlemeyecek. Bu süreler malî tatilin bitiminden itibaren tekrar işlemeye başlayacak.
Mahkeme kararı veya Cumhuriyet Savcılıklarının talebi üzerine ya da Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre yapılan aramalı incelemeler hariç olmak üzere, malî tatil süresince inceleme amacıyla defter ve belgelerin ibrazı talep edilemeyecek, mükellefin işyerinde incelemeye başlanılmayacak.
Tatil süresince, vergi ve ceza ihbarnameleri ile mahsup taleplerine yönelik olanlar hariç, bilgi isteme talepleri mükelleflere, vergi ve ceza sorumlularına bildirilmeyecek. Ancak tatil süresi içinde gerçekleşen tebligat işlemlerinde süre, malî tatilin son gününden itibaren işlemeye başlayacak.
Gümrük idareleri, il özel idareleri ve belediyeler tarafındantarh ve/veya tahsil edilen vergi, resim ve harçlarla ilgili olarakmalî tatil uygulanmayacak.
Yasalarımızda genelde gelişmiş ülkelerdeki trendleri izlememize alışmış iken bu yasa ile yenilkçi bir yaklaşım seçilmiş olmasını olumlu bir gelişme olarak değerlendiriyorum.
Muhasebe meslek yasasının 13.06.1989 tarihinde yayımlanmasının üzerinden yaklaşık 18 yıl geçmesine karşılık bugüne dek dünyadaki gelişmelere paralel herhangi bir düzenleme yapılmış değildi. Meslek camiasının, yasanın çağdaş olmayan ve mutlaka değiştirilmesi gereken maddeleri üzerindeki talepleri devam ediyor. Mali Tatil de, ısrarla takip edilen ve talep edilen haklardan birisiydi ve nihayet teslim edildi.
Türmob Genel Kurul Toplantılarına katılan Başbakan ve ana muhalefet partisi lideri de mali tatil konusunda, söz verdikten sonra umutlar artmıştı. TÜRMOB Genel Başkanı sayın Mehmet TİMUR ve yönetiminin gayretleri ve ısrarlı takipleri sonucu mali tatil yasası çıktı.
Mali Tatil salt meslek mensupları için talep edilen bir hak olarak algılanmamalı. Bir tarafı ile meslek mensubunu ilgilendirken, diğer tarafıyla da Gelir İdaresi Başkanlığı ile Sosyal Güvenlik Kurumlarının denetim birimlerini, çalışanlarını hatta ve hatta tüm mükellefleri yakından ilgilendiriyor. Tıpkı Adli Tatil gibi, Mali Tatil ile bu kesim bir soluklanma, bir stres atma fırsatını yakalamış olacak.
Mali Tatil Kanunu ile aslında bir ilke imza atılmış oldu. Türkiye, Dünya' da bir ilki gerçekleştirdi, mali tatil uygulanan başka bir ülke yok. Çok geniş bir kesimi ilgilendiren ve TBMM'de 15.03.2007 tarihinde kabul edilen 5604 sayılı Mali Tatil Yasası'na göre her yıl temmuz ayının birinden yirmisine kadar (yirmisi dahil) malî tatil uygulanacak. Son günü malî tatile rastlayan aşağıda belirtilen süreler, tatilin son gününü izleyen tarihten itibaren yedi gün uzamış sayılacak:
a) Beyana dayalı tarhiyatta, kanuni süresinde verilmesi gereken beyannamelerin verilme süreleri
b) İkmalen, re'sen veya idarece yapılan tarhiyatta, vadesi malî tatile rastlayan vergi, resim ve harçlar ile vergi cezaları ve gecikme faizlerinin ödeme süresi.
c) Tarh edilen vergilere ve/veya kesilen cezalara karşı uzlaşma talep etme veya cezada indirim hükümlerinden yararlanmak amacıyla yapılacak başvurulara ilişkin süreler.
d) Devamlı bilgi verme hükümleri kapsamında verilmesi gereken bilgilerin verilmesine ilişkin süreler.
Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre belirli sürelerde yapılması gereken muhasebe kayıt süreleri, bildirim süreleri ve vergiyle ilgili işlemlere ilişkin dava açma süreleri malî tatil süresince işlemeyecek. Bu süreler malî tatilin bitiminden itibaren tekrar işlemeye başlayacak.
Mahkeme kararı veya Cumhuriyet Savcılıklarının talebi üzerine ya da Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre yapılan aramalı incelemeler hariç olmak üzere, malî tatil süresince inceleme amacıyla defter ve belgelerin ibrazı talep edilemeyecek, mükellefin işyerinde incelemeye başlanılmayacak.
Tatil süresince, vergi ve ceza ihbarnameleri ile mahsup taleplerine yönelik olanlar hariç, bilgi isteme talepleri mükelleflere, vergi ve ceza sorumlularına bildirilmeyecek. Ancak tatil süresi içinde gerçekleşen tebligat işlemlerinde süre, malî tatilin son gününden itibaren işlemeye başlayacak.
Gümrük idareleri, il özel idareleri ve belediyeler tarafındantarh ve/veya tahsil edilen vergi, resim ve harçlarla ilgili olarakmalî tatil uygulanmayacak.
Yasalarımızda genelde gelişmiş ülkelerdeki trendleri izlememize alışmış iken bu yasa ile yenilkçi bir yaklaşım seçilmiş olmasını olumlu bir gelişme olarak değerlendiriyorum.
Monday, March 12, 2007
DEĞERLEME- KAVRAM / YASALAR/ ZAMANI
Değerleme, belirli bir iktisadi kıymetin belli bir zamandaki kıymetinin belli bir para cinsinden ifade edilmesi işlemidir.
İşletme ile ilgili farklı kesimlerin işletme varlıklarını değerlemeleri amaçlarına göre birbirinden farklı olabilecektir. Bu nedenle işletme yönetimi değerleme işlemini yaparken; farklı grupların gaye ve hedeflerini işletme hedefleri ile birleştirerek mümkün olduğunca tarafsız davranmalıdır.
Değerleme iki aşamalı bir işlemdir. Birinci aşama değerlemeye konu iktisadi kıymetin miktarının tespit edilmesidir (envanter çıkartılması). İkinci aşama ise miktarı tespit edilen söz konusu kıymetin değerleme günü itibariyle belli bir para cinsinden değerinin bulunması işlemidir. Değerlemede öncelikle kanunla belirlenmiş değerleme yöntemleri ve ölçüleri kullanılacaktır. yASALARLA Belirlenmiş bir ölçü ve yöntem yoksa yukarıda belirtildiği üzere işletme yönetimince objektif kriterler kullanılmalıdır.
A- TÜRK TİCARET KANUNU UYARINCA DEĞERLEME
Türk Ticaret Kanunu (TTK)’nun değerleme hükümleri; işletme sermayesinin haksız yere işletme yöneticileri veya ortaklarına aktarılmasının önlenmesi ve işletme ile ilişkisi bulunan üçüncü şahıslara ilişkin hak ve menfaatlerin korunması amacına yönelik hükümler içermektedir.
TTK’nın 75. maddesinde; “Bütün aktifler, en çok bilanço gününde işletme için haiz oldukları değer üzerinden kaydolunur. Borsada kote edilen emtia ve kıymetler o günün borsa rayicine göre ve tahsil edilemeyen veya ihtilaflı bulunanlar müstesna olmak üzere bütün alacaklar da itibari miktarlarına göre hesap edilir...” şeklinde genel bir hüküm bulunmaktadır.
Diğer taraftan aynı Kanun’un 454-464. maddelerinde sermaye şirketlerinde yapılacak değerlemeye ilişkin özel ve kesin hükümler yer almaktadır. TTK sermaye şirketleri ile ilgili değerlemeyi birçok hususta kesin ölçütlere bağlamıştır. Oysa Kanun’un 75. maddesinde düzenlendiği üzere şahıs işletmelerinde daha genel ifadeler kullanılmak suretiyle işletme sahiplerine geniş bir tercih hakkı bırakılmıştır.
TTK’nın sermaye şirketlerine ilişkin değerleme esaslarında şahıs işletmelerine nazaran daha ihtiyatlı davranması, değerleme ölçülerini daha belirgin bir şekilde, sınırlayıcı ve emredici nitelikte düzenlemesi; şahıs işletmelerindeki sorumlulukla, sermaye şirketlerindeki sorumluluğun farklı olmasından kaynaklanmaktadır.
B- SERMAYE PİYASASI KANUNU UYARINCA DEĞERLEME
Sermaye Piyasası Kanunu (SPK); günümüz ekonomisinde etkin bir yere sahip olan sermaye piyasaları ve dolayısıyla halka açık sermaye şirketlerinin uymaları gereken kuralları düzenlemektedir. Halka açık sermaye şirketlerinin diğer temel kanunlar yanında ayrıca uymak zorunda oldukları SPK’da yer alan değerlemeye ilişkin düzenlemeler; TTK’da yer alan düzenlemelere paralel ancak, daha ayrıntılı ve daha belirgin ölçütler içerir. SPK’da yer alan düzenlemeler özellikle işletme hissedarları ile diğer üçüncü şahısların menfaatlerini korumaya yöneliktir.
Gerek TTK uyarınca, gerekse SPK uyarınca yapılacak değerlemeler “Ticari Bilanço” ve “Ticari Kâr-Zarar Tablosu” oluşturmaya yöneliktir. Dolayısıyla bu kanunlarda yer alan hükümler uyarınca yapılacak değerlemeler, mali kârın teşkilinde ikinci planda kalacaktır. Bu nedenle mali kârın oluşturulmasında vergi kanunlarında (VUK) yer alan değerleme hükümlerinin esas alınması gerekmektedir.
C- VERGİ KANUNLARI UYARINCA DEĞERLEME
Vergi kanunları değerlemeye, işletmenin ortakları ve diğer üçüncü kişilerin menfaatlerini korumaya yönelik olarak değil, işletmelerin gizli ortağı konumunda olan devletin menfaatlerini koruma güdüsüyle bakar. Bu anlayış gereği vergi kanunları değerlemeye ilişkin inisiyatifi mümkün olduğunca işletme yetkilerine bırakmak istemez.
Vergi hukukunda, ticaret hukukundaki prensibin aksine değerleme azami ölçüleri değil, değerleme asgari ölçüleri belirlenmiştir. Vergi hukukunda bu ölçüler konulurken de vergide eşitlik ve genellik prensibinin etkin bir şekilde uygulanabilmesi amacıyla son derece ihtiyatlı ve hassas davranılmıştır.
Bu anlayışın yansıması olarak değerleme hükümlerinin yer aldığı Vergi Usul Kanunu’nda değerlemenin tanımı da “değerleme, vergi matrahlarının hesaplanmasıyla ilgili iktisadi kıymetlerin takdir ve tespitidir” şeklinde yapılmıştır.
DEĞERLEMEDEN AMAÇ VE DEĞERLEME ZAMANI
VUK uyarınca değerlemeden amaç vergi matrahının tespitine yönelik olarak iktisadi kıymet bedellerinin tespit edilmesidir. Daha geniş anlamda değerlemeden amaç, işletme faaliyetleri ile ilgili işlemler ve bu işlemler sonucu oluşacak karlılığın tespiti, işletme performans ve verimliliğinin tespiti, işletme hedef ve politikalarının belirlenmesi, işletme bilanço, kâr-zarar tablosu ve diğer mali tablolarının işletme hakkında reel, açık, anlaşılır ve tam bilgi vermesini sağlamaya yönelik olarak işletme varlıkları alacak ve borçlarının gerçek değerinin tespit edilmesi ve bu değerle kayıtlara yansıtılmasıdır. Bu anlamda, yapılacak bir değerleme işleminde ortaya çıkacak bir hata, hem işletme yönetimini hem de işletme ile ilgili diğer kişi, kurum ve kuruluşları yanıltacak, işletmeyi olduğundan kötü veya olduğundan iyi gösterebilecektir.
Değerleme işleminin bu amaca uygun olarak yapılması, işletme üst yönetiminin daha rasyonel karar vermesini sağlayacağından, değerleme işleminin sağlıklı ve tam yapılması öncelikle işletmenin devamı açısından önem arz etmektedir.
İşletmeye dahil iktisadi kıymetlerin değerleme zamanı “bilanço günüdür.” Bilanço günü “Türk Ticaret Kanunu’nda” işletmenin açılış tarihi ve oniki aydan çok olmayan iş yılı sonu (TTK md. 72), Vergi Hukukunda da; işe başlama tarihi ve hesap dönemi sonudur. Hesap dönemi normal olarak bir takvim yılıdır (VUK md. 185, 259). Kanunda geçen “işletmenin açılış tarihi” ve “işe başlama tarihi” deyimlerinin aynı anlama geldiği kabul edilirse, TTK ve vergi kanunlarına göre değerleme ve bilanço günü işin başlama tarihi ve yıl sonlarıdır. Faaliyeti devam eden işletmeler için değerleme en az yılda bir kez yapılacaktır.
Bir yıldan daha kısa sürelerle de envanter çıkartıp değerleme yapılabilir. Bu tür kararlar işletme yetkililerinin yönetim anlayışları doğrultusunda işletme yöneticilerince verilecektir. 4369 sayılı Kanun’la getirilen yeni geçici vergi sisteminde envanter ve değerleme işlemleri yıl sonu beklenmeksizin, geçici vergi dönemi sonlarında da (kısmen de olsa) yapılmaktadır.olarak iki şekilde yapılabilir. Tespit mükelleflerce VUK’nda belirlenen değerleme ölçüleri kullanılarak yapılır. Mutad değerleme ölçülerinin kullanılamadığı durumlarda değerleme takdir (VUK md. 267) yoluyla yapılır.
Değerlemede, iktisadi kıymetlerin her biri tek başına dikkate alınır. Teamülen aynı cinsten sayılan mallar ile düşük kıymetli müteferrik eşya toplu olarak değerlenebilir (VUK md. 260).
İşletme ile ilgili farklı kesimlerin işletme varlıklarını değerlemeleri amaçlarına göre birbirinden farklı olabilecektir. Bu nedenle işletme yönetimi değerleme işlemini yaparken; farklı grupların gaye ve hedeflerini işletme hedefleri ile birleştirerek mümkün olduğunca tarafsız davranmalıdır.
Değerleme iki aşamalı bir işlemdir. Birinci aşama değerlemeye konu iktisadi kıymetin miktarının tespit edilmesidir (envanter çıkartılması). İkinci aşama ise miktarı tespit edilen söz konusu kıymetin değerleme günü itibariyle belli bir para cinsinden değerinin bulunması işlemidir. Değerlemede öncelikle kanunla belirlenmiş değerleme yöntemleri ve ölçüleri kullanılacaktır. yASALARLA Belirlenmiş bir ölçü ve yöntem yoksa yukarıda belirtildiği üzere işletme yönetimince objektif kriterler kullanılmalıdır.
A- TÜRK TİCARET KANUNU UYARINCA DEĞERLEME
Türk Ticaret Kanunu (TTK)’nun değerleme hükümleri; işletme sermayesinin haksız yere işletme yöneticileri veya ortaklarına aktarılmasının önlenmesi ve işletme ile ilişkisi bulunan üçüncü şahıslara ilişkin hak ve menfaatlerin korunması amacına yönelik hükümler içermektedir.
TTK’nın 75. maddesinde; “Bütün aktifler, en çok bilanço gününde işletme için haiz oldukları değer üzerinden kaydolunur. Borsada kote edilen emtia ve kıymetler o günün borsa rayicine göre ve tahsil edilemeyen veya ihtilaflı bulunanlar müstesna olmak üzere bütün alacaklar da itibari miktarlarına göre hesap edilir...” şeklinde genel bir hüküm bulunmaktadır.
Diğer taraftan aynı Kanun’un 454-464. maddelerinde sermaye şirketlerinde yapılacak değerlemeye ilişkin özel ve kesin hükümler yer almaktadır. TTK sermaye şirketleri ile ilgili değerlemeyi birçok hususta kesin ölçütlere bağlamıştır. Oysa Kanun’un 75. maddesinde düzenlendiği üzere şahıs işletmelerinde daha genel ifadeler kullanılmak suretiyle işletme sahiplerine geniş bir tercih hakkı bırakılmıştır.
TTK’nın sermaye şirketlerine ilişkin değerleme esaslarında şahıs işletmelerine nazaran daha ihtiyatlı davranması, değerleme ölçülerini daha belirgin bir şekilde, sınırlayıcı ve emredici nitelikte düzenlemesi; şahıs işletmelerindeki sorumlulukla, sermaye şirketlerindeki sorumluluğun farklı olmasından kaynaklanmaktadır.
B- SERMAYE PİYASASI KANUNU UYARINCA DEĞERLEME
Sermaye Piyasası Kanunu (SPK); günümüz ekonomisinde etkin bir yere sahip olan sermaye piyasaları ve dolayısıyla halka açık sermaye şirketlerinin uymaları gereken kuralları düzenlemektedir. Halka açık sermaye şirketlerinin diğer temel kanunlar yanında ayrıca uymak zorunda oldukları SPK’da yer alan değerlemeye ilişkin düzenlemeler; TTK’da yer alan düzenlemelere paralel ancak, daha ayrıntılı ve daha belirgin ölçütler içerir. SPK’da yer alan düzenlemeler özellikle işletme hissedarları ile diğer üçüncü şahısların menfaatlerini korumaya yöneliktir.
Gerek TTK uyarınca, gerekse SPK uyarınca yapılacak değerlemeler “Ticari Bilanço” ve “Ticari Kâr-Zarar Tablosu” oluşturmaya yöneliktir. Dolayısıyla bu kanunlarda yer alan hükümler uyarınca yapılacak değerlemeler, mali kârın teşkilinde ikinci planda kalacaktır. Bu nedenle mali kârın oluşturulmasında vergi kanunlarında (VUK) yer alan değerleme hükümlerinin esas alınması gerekmektedir.
C- VERGİ KANUNLARI UYARINCA DEĞERLEME
Vergi kanunları değerlemeye, işletmenin ortakları ve diğer üçüncü kişilerin menfaatlerini korumaya yönelik olarak değil, işletmelerin gizli ortağı konumunda olan devletin menfaatlerini koruma güdüsüyle bakar. Bu anlayış gereği vergi kanunları değerlemeye ilişkin inisiyatifi mümkün olduğunca işletme yetkilerine bırakmak istemez.
Vergi hukukunda, ticaret hukukundaki prensibin aksine değerleme azami ölçüleri değil, değerleme asgari ölçüleri belirlenmiştir. Vergi hukukunda bu ölçüler konulurken de vergide eşitlik ve genellik prensibinin etkin bir şekilde uygulanabilmesi amacıyla son derece ihtiyatlı ve hassas davranılmıştır.
Bu anlayışın yansıması olarak değerleme hükümlerinin yer aldığı Vergi Usul Kanunu’nda değerlemenin tanımı da “değerleme, vergi matrahlarının hesaplanmasıyla ilgili iktisadi kıymetlerin takdir ve tespitidir” şeklinde yapılmıştır.
DEĞERLEMEDEN AMAÇ VE DEĞERLEME ZAMANI
VUK uyarınca değerlemeden amaç vergi matrahının tespitine yönelik olarak iktisadi kıymet bedellerinin tespit edilmesidir. Daha geniş anlamda değerlemeden amaç, işletme faaliyetleri ile ilgili işlemler ve bu işlemler sonucu oluşacak karlılığın tespiti, işletme performans ve verimliliğinin tespiti, işletme hedef ve politikalarının belirlenmesi, işletme bilanço, kâr-zarar tablosu ve diğer mali tablolarının işletme hakkında reel, açık, anlaşılır ve tam bilgi vermesini sağlamaya yönelik olarak işletme varlıkları alacak ve borçlarının gerçek değerinin tespit edilmesi ve bu değerle kayıtlara yansıtılmasıdır. Bu anlamda, yapılacak bir değerleme işleminde ortaya çıkacak bir hata, hem işletme yönetimini hem de işletme ile ilgili diğer kişi, kurum ve kuruluşları yanıltacak, işletmeyi olduğundan kötü veya olduğundan iyi gösterebilecektir.
Değerleme işleminin bu amaca uygun olarak yapılması, işletme üst yönetiminin daha rasyonel karar vermesini sağlayacağından, değerleme işleminin sağlıklı ve tam yapılması öncelikle işletmenin devamı açısından önem arz etmektedir.
İşletmeye dahil iktisadi kıymetlerin değerleme zamanı “bilanço günüdür.” Bilanço günü “Türk Ticaret Kanunu’nda” işletmenin açılış tarihi ve oniki aydan çok olmayan iş yılı sonu (TTK md. 72), Vergi Hukukunda da; işe başlama tarihi ve hesap dönemi sonudur. Hesap dönemi normal olarak bir takvim yılıdır (VUK md. 185, 259). Kanunda geçen “işletmenin açılış tarihi” ve “işe başlama tarihi” deyimlerinin aynı anlama geldiği kabul edilirse, TTK ve vergi kanunlarına göre değerleme ve bilanço günü işin başlama tarihi ve yıl sonlarıdır. Faaliyeti devam eden işletmeler için değerleme en az yılda bir kez yapılacaktır.
Bir yıldan daha kısa sürelerle de envanter çıkartıp değerleme yapılabilir. Bu tür kararlar işletme yetkililerinin yönetim anlayışları doğrultusunda işletme yöneticilerince verilecektir. 4369 sayılı Kanun’la getirilen yeni geçici vergi sisteminde envanter ve değerleme işlemleri yıl sonu beklenmeksizin, geçici vergi dönemi sonlarında da (kısmen de olsa) yapılmaktadır.olarak iki şekilde yapılabilir. Tespit mükelleflerce VUK’nda belirlenen değerleme ölçüleri kullanılarak yapılır. Mutad değerleme ölçülerinin kullanılamadığı durumlarda değerleme takdir (VUK md. 267) yoluyla yapılır.
Değerlemede, iktisadi kıymetlerin her biri tek başına dikkate alınır. Teamülen aynı cinsten sayılan mallar ile düşük kıymetli müteferrik eşya toplu olarak değerlenebilir (VUK md. 260).
Vergi Usul Kanunu- değerleme ölçüleri
VUK’da sayılan değerleme ölçüleri özet olarak aşağıda açıklanacaktır. İktisadi kıymetlerin hangi değerleme ölçüsü ile değerleneceği iktisadi kıymet bazında ayrı ayrı belirtilmiştir.
1- Maliyet Bedeli
Maliyet; satın alınan veya işletmede imal edilen mallarla ilgili olarak satın alma veya imalat maliyetini ifade eder.
Harcama, bir iktisadi kıymet veya mal teminine yönelik olarak nakdi, ayni ya da alacak vb. şekilde karşı tarafa menfaat sağlamaya yönelik bir işlemdir. Maliyet ise daha dar kapsamlı bir ifade olup, işletmenin satışa konu iktisadi kıymetleri için tespit ettiği bir değerdir. Bu çerçevede yapılan harcama hemen maliyet niteliği kazanabildiği gibi (emtia alış bedeli), harcamanın maliyete dönüşmesi bir zaman dilimine de yayılabilir (örneğin, amortismana konu iktisadi kıymet alış bedeli). Burada harcama ile maliyet arasındaki nüansa dikkat edilmelidir. Harcama terimi; maliyet teriminden daha geniş kapsamlı olup, işletmenin faaliyetini devam ettirebilmesi adına yaptığı direkt ve endirekt bütün gider ve maliyet unsurlarını içine alır.
Maliyetleri iki ana başlıkta toplamak mümkündür. Bunlar satın alma maliyeti ve üretim maliyetidir.
Satın Alma Maliyeti: İşletmede imal edilmeyen, doğrudan dışardan temin edilen iktisadi kıymetlerin edinilmesi sırasında oluşan maliyeti ifade eder. Satın alma maliyeti şöyle formüle edilebilir: Alış Bedeli+Direkt Alış Giderleri (Nakliye vb. )= Ham Alış Maliyeti; + Endirekt Alış Gideri (Komisyon vb.) = Alış Maliyeti; + Ticari Organizasyon Giderleri (Pazarlama, Genel Yönetim vb.) = Toplam Maliyet.
Üretim Maliyeti: İşletmenin faaliyet konusu ile ilgili mamul veya hizmetleri ortaya çıkarmak için sarfettiği çeşitli üretim faktörlerinin para ile ifade edilen değerleri toplamı üretim maliyetini verir. Para birimi ile ifade edilmekten kasıt, bu değerin mutlaka para ile satın alınması olmayıp, işleme konu değerin maliyetin oluşumu safhasında ulusal para birimi ile değerinin maliyete dahil edilmesidir. Üretim maliyetini şu şekilde formüle edebiliriz: İlk Madde + Direkt İşçilik = Ham Üretim Maliyeti; + İmalat Giderleri (Yardımcı Md. Endirekt İşçilik vb.)= Üretim Maliyeti; + Ticari Organizasyon Giderleri (Genel Yönetim, Pazarlama vb.)= Toplam Maliyet.
Satın alma maliyeti, dışardan temin edilen iktisadi kıymetin işletme stoklarına girmesi anına kadar oluşan alış maliyeti ve giderler toplamını, üretim maliyeti de işletme organizasyonu içinde üretilen iktisadi değerlerin satış öncesi aşamaya kadar oluşan gider ve maliyet toplamını ifade eder.
VUK’un 262. maddesinde maliyet bedeli; “ ...İktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi veyahut değerinin artırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müteferri bilumum giderleri ifade eder.” şeklinde tanımlanmıştır. VUK’da yapılan bu tanım dışarıdan iktisadi kıymet temin etmeye yönelik işlemleri içermekte ve bu işlemleri de iki gruba ayırmaktadır; İktisadi kıymet iktisap edilmesi veya değerinin artırılması.
İktisadi kıymetin iktisap/satmalına maliyeti yukarıda tanımlanmıştı. Bu tür işlemler genellikle iktisadi kıymetin mülkiyetinin elde edilmesi şeklinde olur. Menkul-gayrimenkul mal, alacak ve hakların mülkiyetinin elde edilmesi için yapılan direkt ve endirekt harcama ve giderler toplamı iktisap maliyetini oluşturur.
262. maddede değinilen iktisadi kıymetin değerinin artırılması, işletmenin aktifine dahil iktisadi kıymetlerin kullanım ömrünün uzatılması veya kullanım fonksiyonunun (faydasının, veriminin) artırılması veya her ikisinin birden yapılmasını ifade eder. İşletme aktifine dahil iktisadi kıymetlerin bu şekilde değerini artırmaya yönelik direkt ve endirekt gider ve harcamalar toplamı da söz konusu kıymetin maliyet bedeline dahil edilecektir.
İktisadi kıymetin değerini artırmaya yönelik olmayan yani, kıymetin kullanım verimini artırmayan veya kullanım ömrünü uzatmayan normal bakım, tamir vb. giderler maliyet bedeline dahil edilmez. Örneğin; işletme aktifinde kayıtlı bir kamyonun motorunun yenilenmesi veya kasasının yenilenmesi gideri değer artıcı nitelikte olup maliyet bedeline dahil edilir. Ancak kamyonun periyodik bakımının yapılması, boyatılması ve benzeri giderler bu kapsamda değerlendirilmez.
Maliyet bedeline ayrıca iktisadi kıymetin edinilmesi veya değerinin artırılmasına müteferri (ilişkin) giderler de dahildir. İktisadi kıymetin edilmesi veya değerinin artırılmasına ilişkin dolaysız harcamaların tespiti kolay olmakla birlikte bu harcamalara bir çerçeve çizmek bazen güçlük yaratmaktadır. Buna rağmen maliyet bedeli ölçüsü oldukça kesinlik taşıyan bir değerleme ölçüsüdür.
Maliyet bedeli ölçüsünün tek dezavantajı, geçmişe yönelik harcamaları içermesi nedeniyle bazı durumlarda enflasyonist etkiyi bünyesinde barındırmamasıdır.
Üretim maliyetine ilişkin olarak VUK’un 275. maddesinde; “İmal edilen emtianın (tam ve yarı mamul mallar) maliyet bedeli aşağıda yazılı unsurları ifade eder:
1- Mamulün vücuda getirilmesinde sarf olunan iptidai ve ham maddenin bedeli,
2- Mamule isabet eden işçilik,
3- Genel imalat giderlerinden mamule düşen hisse,
4- Genel idare giderlerinden mamule düşen hisse (bu hissenin mamulün maliyetine katılması ihtiyaridir.),
5- Ambalajlı olarak piyasaya arz edilmesi zaruri olan mamullerde ambalaj malzemesinin bedeli.
Mükellefler, imal ettikler emtianın maliyet bedellerini yukarıdaki unsurları ihtiva etmek şartıyla diledikleri usulde tayin edebilirler.” hükmü yer almaktadır.
Bu madde hükmü özellikle imalat muhasebesini ilgilendirmekte olup imalat maliyetine girecek gider ve maliyet unsurları tereddüt doğurmayacak şekilde tek tek sayılmak suretiyle belirtilmiştir.
2- Borsa Rayici
Borsa rayici, değerlemeye konu iktisadi kıymetin değerleme günündeki resmi borsalarda oluşmuş fiyatını ifade eder. Resmi borsalarda değerleme günü fiyatlarının tespiti, gün boyunca oluşacak fiyatların ortalaması alınarak yapılır.
Borsa rayicine ilişkin VUK’un 263. maddesi hükmü şöyledir; “Borsa rayici, gerek menkul kıymetler ve kambiyo borsasına, gerekse ticaret borsalarına kayıtlı olan iktisadi kıymetlerin değerlemeden evvelki son muamele gününde borsadaki muamelelerin ortalama değerini ifade eder.
Normal temevvüçler dışında fiyatlarda bariz kararsızlıklar görülen hallerde, son muamele günü yerine, değerlemeye tekaddüm eden 30 gün içindeki ortalama rayici esas olarak aldırmaya Maliye Bakanlığı yetkilidir.”
Maddenin ikinci fıkrası ile verilen yetkiye istinaden; normal dalgalanmalar haricinde, fiyatlarda belirgin tutarsızlık ve büyük dalgalanmalar gerçekleşmesi halinde Maliye Bakanlığı değerlemeden önceki 30 gün içindeki ortalama fiyatı değerlemeye esas aldırabilecektir.
Yabancı paraların borsa rayici ile değerlenmesi öngörülmekle beraber, borsa rayici olmadığı için değerleme Maliye Bakanlığınca tespit olunan döviz kurları esas alınarak yapılmaktadır (VUK md. 280).
Borsa rayici, 4369 sayılı Kanun’la VUK’un 279. maddesinde yapılan değişiklikten sonra, bazı menkul kıymetlerin değerlenmesinde de kullanılır hale gelmiştir.
Borsa rayici ölçüsü objektif ve reel bir değerleme ölçütü olup, iktisadi kıymetin değerleme günündeki gerçek (tasarruf) değerini ifade eder. Bu değerleme ölçüsünün etkin ve yaygın bir şekilde kullanılması tamamen mevcut borsaların etkinliği ve büyüklüğü ile orantılıdır.
3- Tasarruf Değeri
Tasarruf değeri, VUK’un 264. maddesinde de düzenlendiği üzere “Bir iktisadi kıymetin değerleme gününde sahibi için arz ettiği gerçek değer” olarak tanımlanabilir. Tasarruf değeri, iktisadi bir kıymetin değerleme günü itibariyle işletme için ifade ettiği değerdir.
Tasarruf değerinde kesin bir açıklık yoktur. Bir iktisadi kıymetin belli bir tarihte sahibi için arz ettiği değeri etkileyen direkt ve endirekt birçok etken vardır. Bu nedenle bir iktisadi kıymetin belli bir tarihte ifade ettiği değer kişilere göre farklılık gösterir ve değişkendir. Bu açıdan değerleme ölçüsü olarak çok belirgin bir kesinliğinden bahsetmek yanlış olacaktır. Ancak iktisadi kıymetin niteliğine göre, tasarruf değerini belirleyen bilimsel yöntemler de mevcuttur. Örneğin, vadeli ve faiz oranı belirlenmiş senetlerin belli tarihteki tasarruf değerini bilimsel yöntemle yaklaşık olarak tespit etmek mümkündür.
Ticari bilançoların hazırlanmasında özellikle ferdi işletmeler açısından (TTK md. 75) çok geniş uygulama alanı bulan tasarruf değeri değerleme ölçütünün aynı şekilde mali bilançoların hazırlanmasında ve mali kârın tespitinde uygulama alanı bulduğunu söylemek mümkün değildir. Bunun nedeni, tasarruf değeri ölçütünün bilimsel ve kesin sonuç veren bir değerleme ölçütü olmayışıdır.
VUK’da tasarruf değeri, sadece alacak ve borç senetleri için kabul edilmiş değerleme ölçütüdür. Burada da tasarruf değerinin uygulaması subjektif sonuçlar doğurmayacak şekilde objektif esaslara bağlanmıştır.
4- Mukayyet (Kayıtlı) Değer
Mukayyet değer VUK’un 265. maddesinde; “Bir iktisadi kıymetin muhasebe kayıtlarında gösterilen hesap değeri” olarak tanımlanmıştır. Değerleme ölçütü olarak mukayyet değerle değerlenen iktisadi kıymetler; değeri defter ve hesap kayıtlarında bulunan ve ancak buralardan hesaplanabilecek nitelikte olan kıymetlerdir. Mukayyet değer ölçütünün kullanılması, enflasyonist etkinin fazla olduğu ekonomilerde oldukça subjektif sonuçlar doğurur. Bu da mali tablo içeriğinin muhasebe ve mali tablo ilkelerinden sapmasına neden olur.
Diğer taraftan uygulaması en kolay ve kesin sonuç veren bir değerleme ölçütüdür. Vergi kanunlarımız uyarınca mukayyet değerin değerleme ölçütü olarak kullanıldığı iktisadi kıymet sayısı fazla değildir. Kanun koyucunun değerleme ölçütü olarak mukayyet değeri vazettiği durumların bir kısmı da zaruretten kaynaklanmaktadır (İlk tesis ve taazzuv giderleri gibi).
Bu değerleme ölçütü de enflasyonist ortamlarda reel ve anlamlı sonuçlar veren bir değerleme ölçütü olmadığından, kullanılmaları halinde enflasyonist etkiyi giderici tekniklerle desteklenmesi gerekmektedir.
5- İtibari (Nominal) Değer
İtibari değer VUK’un 266. maddesinde “Her nevi senetlerle, esham ve tahvillerin üzerine yazılı olan değer” olarak tanımlanmıştır. İtibari değerin tamını yapılırken Kanunda, hangi tür iktisadi değerin bu değerleme ölçütü ile değerleneceği de düzenlenmiştir.
Değerleme ölçütü olarak nominal değerin, hem hukuk literatüründe, hem de VUK’da; her nevi senetlerle hisse senedi ve tahvillerin, ulusal paranın ve benzeri nitelikteki kıymetli evrakın değerlemesinde kullanılacağı öngörülmüştür. Nominal değer ilgili kıymetli evrakın üzerinde yazılı olan değeridir. Nominal değer kıymetli evraklar için oldukça objektif ve gerçekçi bir değerleme ölçütüdür. Vadesi geçtiği halde nakde tahvil edilememiş olan kıymetli evraklar bu ölçüt ile değerlendirildiğinde; enflasyonist etki, değerleme bedeline yansımayabilmektedir. Bu gibi durumlarda telafi edici tekniklerle desteklenme ihtiyacı ortaya çıkar.
6- Vergi Değeri
Vergi değeri VUK’un 268. maddesinde “Bina ve arazinin Emlak Vergisi Kanunu’nun 29 uncu maddesine göre tespit edilen değeri” olarak tanımlanmıştır. VUK’da yer alan tanım fonksiyoneldir. Değerleme ölçütü tanımı hangi tür iktisadi kıymetin bu değerleme ölçütü ile değerlendirileceği hususunu da içerir. Anılan hüküm uyarınca vergi değeri rayiç bedeldir ve sadece maliyet bedeli bilinmeyen bina ve arazi bu değerleme ölçütü ile değerlenmektedir.
Vergi değeri yalnızca vergi hukukunda kullanılan bir değerleme ölçütüdür.
7- Rayiç Bedel
VUK’un Mükerrer 266. maddesi uyarınca rayiç bedel, bir iktisadi kıymetin değerleme günündeki normal alım-satın bedelidir. Bir değerleme ölçütü olarak rayiç bedel tanımı, vergi hukukumuza 2365 s. Kanunla girmiştir. Ancak vergi kanunlarınızda işletmeye dahil herhangi bir iktisadi kıymetin mutad değerleme ölçütü olarak rayiç bedel öngörülmemiştir. Bunun nedeni bu değerleme ölçütünün suistimale açık olmasıdır.
Vergi değeri değerleme ölçütünde yapılan değişiklik sonrası rayiç bedel, değerleme ölçütü olarak yalnızca maliyet bedeli bilinmeyen bina ve arazinin değerlemesinde kullanılmaktadır.
Rayiç bedel, değerleme ölçütü olarak objektif esasa dayanmasına karşın uygulanmasında her zaman reel sonuçlar vermez. Ticari hayatın gerekleri olarak mübadele piyasasına yansıyan konjonktürel etkiler değerleme ölçütünün bünyesinde etkisini gösterir. Öte yandan borsa vb. kamusal kurum piyasaların olmadığı durumlarda normal alım satım bedelinin tespitinde de birtakım farklılıklar ortaya çıkabilmektedir.
8- Emsal Bedeli Uygulaması
Emsal bedeli vergi hukukunda güvenlik müessesesi niteliğinde bir değerleme ölçütüdür. VUK’un 267. maddesi uyarınca emsal bedel; “Gerçek bedeli olmayan veya bilinmeyen veyahut doğru olarak tespit edilemeyen bir malın, değerleme gününde satılması halinde emsaline nazaran haiz olacağı değerdir.”
Emsal bedeli değerleme ölçütü, değerlemeye konu malın emsali olan bir malın (misli malların) değerleme günündeki normal alım-satım bedelinin kıyaslanması suretiyle değerlemeye konu malın değerinin saptanması için kullanılır.
Emsal bedeli ölçütü vergi hukukunda çokça kullanılan bir değerleme ölçütüdür. Bu nedenledir ki emsal bedeli uygulanmasında zaman zaman ihtilaflar oluşmuştur. Bu ihtilaflar genellikle iki şekilde ortaya çıkmaktadır;
- Emsal bedeli ölçütünün hangi hallerde uygulanacağı,
- Ölçütün uygulanmasında VUK’un 267. maddesinin hangi sırasının uygulanacağı.
Emsal bedelin hangi hallerde uygulanabileceğini madde metninden çıkartmak mümkündür. Birinci olarak emsal bedeli, gerçek değeri belli olmayan veya bilinmeyen mallara uygulanabilir. Değeri bilinen bir iktisadi kıymetin değerlemesinde bu ölçü kullanılamaz.
Emsal bedeli uygulamasını gerektiren ikinci neden, iktisadi kıymetin gerçek değerinin doğru olarak tespit edilememesidir. İktisadi kıymetin gerçek değerinin başka bir değerleme ölçüsü ile bulunabildiği durumlarda, emsal bedeli ile değerleme yapılamayacaktır. Örneğin, üstüpü ve deşelerin değerlemesinde olduğu gibi iktisadi kıymetin bedeli emsal bedel dışında bir değerleme ölçüsü ile tespit edilemiyorsa bu değerleme ölçüsü kullanılacaktır.
Emsal bedelinin değerleme ölçüsü olarak kullanılmasına ilişkin VUK’un 289. maddesinde; “Bu bölümde yazılı olmayan veyahut yazılı olup da kendi ölçüleriyle değerlenmesine imkan bulunmayan iktisadi kıymetlerden bina ve arazi vergi değeriyle, diğerleri, varsa borsa rayici, yoksa mukayyet değerleri, o da yoksa emsal bedelleriyle değerlenir.” hükmü yer almaktadır.
Değeri düşen mallar dışında kalan iktisadi kıymetlerin emsal bedel ile değerlenebilmesi için VUK’un 289. maddesi gereğince, borsa rayici ve mukayyet değerlerinin bulunmaması gerekmektedir.
Özet olarak, işletmeye dahil iktisadi kıymetlerin emsal bedeli ölçütü ile değerlendirilebilmesi için öncelikle değerlemeye konu kıymetin gerçek değerinin olmaması, bilinememesi veyahut doğru olarak belirlenememesi (malın borsa rayicinin ve mukayyet değerinin bulunamaması) gerekmektedir.
- Emsal Bedeli Uygulamasında Sıra
Emsal bedeli uygulaması VUK’un 267. maddesi uyarınca üç sıra çerçevesinde yapılır:
Birinci sıra ortalama fiyat esasıdır. “Aynı cins ve nevideki mallardan sıra ile değerlemenin yapılacağı ayda veya bir evvelki veya bir daha evvelki aylarda satış yapılmışsa, emsal bedeli bu satışların miktar ve tutarına göre mükellef tarafından çıkarılacak olan ortalama satış fiyatı ile hesaplanır. Bu esasın uygulanması için, aylık satış miktarının, emsal bedeli tayin olunacak her bir malın miktarına nazaran %25’ten az olmaması şarttır.” (VUK md. 267/1)
Örneğin, 31 Aralık gününde mevcut 1 ton imalat artığının emsal bedeli ile değerleneceğini düşünelim. Aralık ayında bu tür artıklardan 250 kg üzerinde satış varsa, değerleme konusu artıklar Aralık ayı satış fiyatı ortalaması ile değerlenecektir, 250 kg’ın altında satış olması halinde, Kasım ayında aynı miktarın üzerinde satış olup olmadığına bakılır, olması halinde Kasım ayı ortalama satış fiyatı esas alınır, Kasım ayında da asgari 250 kg. satış yoksa son olarak Ekim ayına bakılır ve bu ayda asgari 250 kg. satış olması halinde, Ekim ayı ortalama satış fiyatı esas alınır. Bu miktarda satış yoksa, bu sıraya göre değerleme yapılamaz.
Emsali alınacak malın satışında aranan asgari %25’lik miktar aylıktır. Bu nedenle her üç ayın toplam satış miktarının %25’i geçmesi ile, bu usulle değerleme için gerekli şart gerçekleşmiş olmamaktadır. Böylece, üç ayda da istenilen miktarda satış yoksa; birinci sıra olan ortalama satış fiyatı esasının, emsal bedelinin tespitinde uygulanması mümkün olmayacaktır. Bu durumda ikinci sıraya geçmek gerekmektedir.
İkinci sıra maliyet bedeli esasıdır. “Emsal bedeli belli edilecek malın, maliyet bedeli bilinir veya çıkarılması mümkün olursa, bu takdirde mükellef, bu maliyet bedeline, toptan satışlar için %5, perakende satışlar için %10 ilave etmek suretiyle emsal bedelini bizzat belli eder.” (VUK md. 267/2)
Bu usulde emsal bedeli, değerlenecek olan malın maliyet bedeline oranla tespit edilir. Bir malın kıymeti bilinmemekle birlikte, maliyet bedeli bilinir veya maliyet bedelinin hesaplanması mümkün olursa mal kıymeti, maliyetten yola çıkılarak tespit edilebilecektir. Bu esasa göre maliyet bedellerine toptan veya perakende satış olmasına göre %5 veya %10 ekleme yapmak suretiyle emsal bedeli bulunur.
Yukarıda açıklanan birinci ve ikinci sıralardaki usullere göre emsal bedeli bizzat mükellefler tarafından hesaplanır. Emsal bedelinin bu usullere göre de tespitinin mümkün olmaması halinde ise; artık emsal bedeli takdir komisyonunca takdir yolu ile belli edilir.
Üçüncü sıra takdir esasıdır. “Yukarıda yazılı esaslara göre belli edilmeyen emsal bedelleri ilgililerin müracaatı üzerine takdir komisyonunca takdir yolu ile belli edilir...” (VUK md. 267/3)
Takdirler, maliyet bedeli ve piyasa kıymetleri araştırılmak ve kullanılmış eşya için ayrıca yıpranma dereceleri dikkate alınmak suretiyle yapılır. Takdir edilen bedellere mükellef itiraz edebilir. Ayrıca yukarıdaki esaslarla mukayyet olmaksızın kaza mercilerinin re’sen biçtikleri değerler ile zirai kazanç ölçülerini tespit eden kararnamelerde yer alan tutarlar emsal bedeli yerine geçer.
Özetle, işletmeye dahil iktisadi kıymetlerin değerlemesinde, emsal bedeli tespitinde prensip olarak VUK’un 267. maddesindeki esaslara ve sıraya uyulur. İlk iki sıraya göre tespit bizzat ödevli tarafından, üçüncü sıraya göre ise takdir komisyonu tarafından yapılır.
VUK’da yer alan bu değerleme ölçülerine ek olarak; ticari hayatta etkin ve bilimsel olarak uygulanmasa da “İkame Değeri”, “Alış Bedeli”, “Satış Bedeli” ve “Verim Değeri” gibi değerleme ölçüleri de vardır.
Alış bedeli bir malın yalnızca alış bedelini, satış bedeli de bir malın sadece satış bedelini ifade eder. Bu değerleme ölçüleri alış ve satış bedellerinin yalın halini esas alır.
İkame (yerine koyma) değeri; değerlemeye konu bir iktisadi kıymetin değerleme gününde yeniden edinilmesi halinde işletme için ortaya çıkacak maliyet bedelini ifade etmektedir. Bu tanıma, ikame değeri ölçütünün maliyet bedeli ve cari (piyasa) değeri ölçütlerinden farklı olduğu hususunun da eklenmesi uygundur.
Verim değeri de değerlemeye konu iktisadi kıymetin verimi, diğer bir deyimle artı değerinin kapitalize edilmesi ile bulunan bir değerleme ölçütüdür.
1- Maliyet Bedeli
Maliyet; satın alınan veya işletmede imal edilen mallarla ilgili olarak satın alma veya imalat maliyetini ifade eder.
Harcama, bir iktisadi kıymet veya mal teminine yönelik olarak nakdi, ayni ya da alacak vb. şekilde karşı tarafa menfaat sağlamaya yönelik bir işlemdir. Maliyet ise daha dar kapsamlı bir ifade olup, işletmenin satışa konu iktisadi kıymetleri için tespit ettiği bir değerdir. Bu çerçevede yapılan harcama hemen maliyet niteliği kazanabildiği gibi (emtia alış bedeli), harcamanın maliyete dönüşmesi bir zaman dilimine de yayılabilir (örneğin, amortismana konu iktisadi kıymet alış bedeli). Burada harcama ile maliyet arasındaki nüansa dikkat edilmelidir. Harcama terimi; maliyet teriminden daha geniş kapsamlı olup, işletmenin faaliyetini devam ettirebilmesi adına yaptığı direkt ve endirekt bütün gider ve maliyet unsurlarını içine alır.
Maliyetleri iki ana başlıkta toplamak mümkündür. Bunlar satın alma maliyeti ve üretim maliyetidir.
Satın Alma Maliyeti: İşletmede imal edilmeyen, doğrudan dışardan temin edilen iktisadi kıymetlerin edinilmesi sırasında oluşan maliyeti ifade eder. Satın alma maliyeti şöyle formüle edilebilir: Alış Bedeli+Direkt Alış Giderleri (Nakliye vb. )= Ham Alış Maliyeti; + Endirekt Alış Gideri (Komisyon vb.) = Alış Maliyeti; + Ticari Organizasyon Giderleri (Pazarlama, Genel Yönetim vb.) = Toplam Maliyet.
Üretim Maliyeti: İşletmenin faaliyet konusu ile ilgili mamul veya hizmetleri ortaya çıkarmak için sarfettiği çeşitli üretim faktörlerinin para ile ifade edilen değerleri toplamı üretim maliyetini verir. Para birimi ile ifade edilmekten kasıt, bu değerin mutlaka para ile satın alınması olmayıp, işleme konu değerin maliyetin oluşumu safhasında ulusal para birimi ile değerinin maliyete dahil edilmesidir. Üretim maliyetini şu şekilde formüle edebiliriz: İlk Madde + Direkt İşçilik = Ham Üretim Maliyeti; + İmalat Giderleri (Yardımcı Md. Endirekt İşçilik vb.)= Üretim Maliyeti; + Ticari Organizasyon Giderleri (Genel Yönetim, Pazarlama vb.)= Toplam Maliyet.
Satın alma maliyeti, dışardan temin edilen iktisadi kıymetin işletme stoklarına girmesi anına kadar oluşan alış maliyeti ve giderler toplamını, üretim maliyeti de işletme organizasyonu içinde üretilen iktisadi değerlerin satış öncesi aşamaya kadar oluşan gider ve maliyet toplamını ifade eder.
VUK’un 262. maddesinde maliyet bedeli; “ ...İktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi veyahut değerinin artırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müteferri bilumum giderleri ifade eder.” şeklinde tanımlanmıştır. VUK’da yapılan bu tanım dışarıdan iktisadi kıymet temin etmeye yönelik işlemleri içermekte ve bu işlemleri de iki gruba ayırmaktadır; İktisadi kıymet iktisap edilmesi veya değerinin artırılması.
İktisadi kıymetin iktisap/satmalına maliyeti yukarıda tanımlanmıştı. Bu tür işlemler genellikle iktisadi kıymetin mülkiyetinin elde edilmesi şeklinde olur. Menkul-gayrimenkul mal, alacak ve hakların mülkiyetinin elde edilmesi için yapılan direkt ve endirekt harcama ve giderler toplamı iktisap maliyetini oluşturur.
262. maddede değinilen iktisadi kıymetin değerinin artırılması, işletmenin aktifine dahil iktisadi kıymetlerin kullanım ömrünün uzatılması veya kullanım fonksiyonunun (faydasının, veriminin) artırılması veya her ikisinin birden yapılmasını ifade eder. İşletme aktifine dahil iktisadi kıymetlerin bu şekilde değerini artırmaya yönelik direkt ve endirekt gider ve harcamalar toplamı da söz konusu kıymetin maliyet bedeline dahil edilecektir.
İktisadi kıymetin değerini artırmaya yönelik olmayan yani, kıymetin kullanım verimini artırmayan veya kullanım ömrünü uzatmayan normal bakım, tamir vb. giderler maliyet bedeline dahil edilmez. Örneğin; işletme aktifinde kayıtlı bir kamyonun motorunun yenilenmesi veya kasasının yenilenmesi gideri değer artıcı nitelikte olup maliyet bedeline dahil edilir. Ancak kamyonun periyodik bakımının yapılması, boyatılması ve benzeri giderler bu kapsamda değerlendirilmez.
Maliyet bedeline ayrıca iktisadi kıymetin edinilmesi veya değerinin artırılmasına müteferri (ilişkin) giderler de dahildir. İktisadi kıymetin edilmesi veya değerinin artırılmasına ilişkin dolaysız harcamaların tespiti kolay olmakla birlikte bu harcamalara bir çerçeve çizmek bazen güçlük yaratmaktadır. Buna rağmen maliyet bedeli ölçüsü oldukça kesinlik taşıyan bir değerleme ölçüsüdür.
Maliyet bedeli ölçüsünün tek dezavantajı, geçmişe yönelik harcamaları içermesi nedeniyle bazı durumlarda enflasyonist etkiyi bünyesinde barındırmamasıdır.
Üretim maliyetine ilişkin olarak VUK’un 275. maddesinde; “İmal edilen emtianın (tam ve yarı mamul mallar) maliyet bedeli aşağıda yazılı unsurları ifade eder:
1- Mamulün vücuda getirilmesinde sarf olunan iptidai ve ham maddenin bedeli,
2- Mamule isabet eden işçilik,
3- Genel imalat giderlerinden mamule düşen hisse,
4- Genel idare giderlerinden mamule düşen hisse (bu hissenin mamulün maliyetine katılması ihtiyaridir.),
5- Ambalajlı olarak piyasaya arz edilmesi zaruri olan mamullerde ambalaj malzemesinin bedeli.
Mükellefler, imal ettikler emtianın maliyet bedellerini yukarıdaki unsurları ihtiva etmek şartıyla diledikleri usulde tayin edebilirler.” hükmü yer almaktadır.
Bu madde hükmü özellikle imalat muhasebesini ilgilendirmekte olup imalat maliyetine girecek gider ve maliyet unsurları tereddüt doğurmayacak şekilde tek tek sayılmak suretiyle belirtilmiştir.
2- Borsa Rayici
Borsa rayici, değerlemeye konu iktisadi kıymetin değerleme günündeki resmi borsalarda oluşmuş fiyatını ifade eder. Resmi borsalarda değerleme günü fiyatlarının tespiti, gün boyunca oluşacak fiyatların ortalaması alınarak yapılır.
Borsa rayicine ilişkin VUK’un 263. maddesi hükmü şöyledir; “Borsa rayici, gerek menkul kıymetler ve kambiyo borsasına, gerekse ticaret borsalarına kayıtlı olan iktisadi kıymetlerin değerlemeden evvelki son muamele gününde borsadaki muamelelerin ortalama değerini ifade eder.
Normal temevvüçler dışında fiyatlarda bariz kararsızlıklar görülen hallerde, son muamele günü yerine, değerlemeye tekaddüm eden 30 gün içindeki ortalama rayici esas olarak aldırmaya Maliye Bakanlığı yetkilidir.”
Maddenin ikinci fıkrası ile verilen yetkiye istinaden; normal dalgalanmalar haricinde, fiyatlarda belirgin tutarsızlık ve büyük dalgalanmalar gerçekleşmesi halinde Maliye Bakanlığı değerlemeden önceki 30 gün içindeki ortalama fiyatı değerlemeye esas aldırabilecektir.
Yabancı paraların borsa rayici ile değerlenmesi öngörülmekle beraber, borsa rayici olmadığı için değerleme Maliye Bakanlığınca tespit olunan döviz kurları esas alınarak yapılmaktadır (VUK md. 280).
Borsa rayici, 4369 sayılı Kanun’la VUK’un 279. maddesinde yapılan değişiklikten sonra, bazı menkul kıymetlerin değerlenmesinde de kullanılır hale gelmiştir.
Borsa rayici ölçüsü objektif ve reel bir değerleme ölçütü olup, iktisadi kıymetin değerleme günündeki gerçek (tasarruf) değerini ifade eder. Bu değerleme ölçüsünün etkin ve yaygın bir şekilde kullanılması tamamen mevcut borsaların etkinliği ve büyüklüğü ile orantılıdır.
3- Tasarruf Değeri
Tasarruf değeri, VUK’un 264. maddesinde de düzenlendiği üzere “Bir iktisadi kıymetin değerleme gününde sahibi için arz ettiği gerçek değer” olarak tanımlanabilir. Tasarruf değeri, iktisadi bir kıymetin değerleme günü itibariyle işletme için ifade ettiği değerdir.
Tasarruf değerinde kesin bir açıklık yoktur. Bir iktisadi kıymetin belli bir tarihte sahibi için arz ettiği değeri etkileyen direkt ve endirekt birçok etken vardır. Bu nedenle bir iktisadi kıymetin belli bir tarihte ifade ettiği değer kişilere göre farklılık gösterir ve değişkendir. Bu açıdan değerleme ölçüsü olarak çok belirgin bir kesinliğinden bahsetmek yanlış olacaktır. Ancak iktisadi kıymetin niteliğine göre, tasarruf değerini belirleyen bilimsel yöntemler de mevcuttur. Örneğin, vadeli ve faiz oranı belirlenmiş senetlerin belli tarihteki tasarruf değerini bilimsel yöntemle yaklaşık olarak tespit etmek mümkündür.
Ticari bilançoların hazırlanmasında özellikle ferdi işletmeler açısından (TTK md. 75) çok geniş uygulama alanı bulan tasarruf değeri değerleme ölçütünün aynı şekilde mali bilançoların hazırlanmasında ve mali kârın tespitinde uygulama alanı bulduğunu söylemek mümkün değildir. Bunun nedeni, tasarruf değeri ölçütünün bilimsel ve kesin sonuç veren bir değerleme ölçütü olmayışıdır.
VUK’da tasarruf değeri, sadece alacak ve borç senetleri için kabul edilmiş değerleme ölçütüdür. Burada da tasarruf değerinin uygulaması subjektif sonuçlar doğurmayacak şekilde objektif esaslara bağlanmıştır.
4- Mukayyet (Kayıtlı) Değer
Mukayyet değer VUK’un 265. maddesinde; “Bir iktisadi kıymetin muhasebe kayıtlarında gösterilen hesap değeri” olarak tanımlanmıştır. Değerleme ölçütü olarak mukayyet değerle değerlenen iktisadi kıymetler; değeri defter ve hesap kayıtlarında bulunan ve ancak buralardan hesaplanabilecek nitelikte olan kıymetlerdir. Mukayyet değer ölçütünün kullanılması, enflasyonist etkinin fazla olduğu ekonomilerde oldukça subjektif sonuçlar doğurur. Bu da mali tablo içeriğinin muhasebe ve mali tablo ilkelerinden sapmasına neden olur.
Diğer taraftan uygulaması en kolay ve kesin sonuç veren bir değerleme ölçütüdür. Vergi kanunlarımız uyarınca mukayyet değerin değerleme ölçütü olarak kullanıldığı iktisadi kıymet sayısı fazla değildir. Kanun koyucunun değerleme ölçütü olarak mukayyet değeri vazettiği durumların bir kısmı da zaruretten kaynaklanmaktadır (İlk tesis ve taazzuv giderleri gibi).
Bu değerleme ölçütü de enflasyonist ortamlarda reel ve anlamlı sonuçlar veren bir değerleme ölçütü olmadığından, kullanılmaları halinde enflasyonist etkiyi giderici tekniklerle desteklenmesi gerekmektedir.
5- İtibari (Nominal) Değer
İtibari değer VUK’un 266. maddesinde “Her nevi senetlerle, esham ve tahvillerin üzerine yazılı olan değer” olarak tanımlanmıştır. İtibari değerin tamını yapılırken Kanunda, hangi tür iktisadi değerin bu değerleme ölçütü ile değerleneceği de düzenlenmiştir.
Değerleme ölçütü olarak nominal değerin, hem hukuk literatüründe, hem de VUK’da; her nevi senetlerle hisse senedi ve tahvillerin, ulusal paranın ve benzeri nitelikteki kıymetli evrakın değerlemesinde kullanılacağı öngörülmüştür. Nominal değer ilgili kıymetli evrakın üzerinde yazılı olan değeridir. Nominal değer kıymetli evraklar için oldukça objektif ve gerçekçi bir değerleme ölçütüdür. Vadesi geçtiği halde nakde tahvil edilememiş olan kıymetli evraklar bu ölçüt ile değerlendirildiğinde; enflasyonist etki, değerleme bedeline yansımayabilmektedir. Bu gibi durumlarda telafi edici tekniklerle desteklenme ihtiyacı ortaya çıkar.
6- Vergi Değeri
Vergi değeri VUK’un 268. maddesinde “Bina ve arazinin Emlak Vergisi Kanunu’nun 29 uncu maddesine göre tespit edilen değeri” olarak tanımlanmıştır. VUK’da yer alan tanım fonksiyoneldir. Değerleme ölçütü tanımı hangi tür iktisadi kıymetin bu değerleme ölçütü ile değerlendirileceği hususunu da içerir. Anılan hüküm uyarınca vergi değeri rayiç bedeldir ve sadece maliyet bedeli bilinmeyen bina ve arazi bu değerleme ölçütü ile değerlenmektedir.
Vergi değeri yalnızca vergi hukukunda kullanılan bir değerleme ölçütüdür.
7- Rayiç Bedel
VUK’un Mükerrer 266. maddesi uyarınca rayiç bedel, bir iktisadi kıymetin değerleme günündeki normal alım-satın bedelidir. Bir değerleme ölçütü olarak rayiç bedel tanımı, vergi hukukumuza 2365 s. Kanunla girmiştir. Ancak vergi kanunlarınızda işletmeye dahil herhangi bir iktisadi kıymetin mutad değerleme ölçütü olarak rayiç bedel öngörülmemiştir. Bunun nedeni bu değerleme ölçütünün suistimale açık olmasıdır.
Vergi değeri değerleme ölçütünde yapılan değişiklik sonrası rayiç bedel, değerleme ölçütü olarak yalnızca maliyet bedeli bilinmeyen bina ve arazinin değerlemesinde kullanılmaktadır.
Rayiç bedel, değerleme ölçütü olarak objektif esasa dayanmasına karşın uygulanmasında her zaman reel sonuçlar vermez. Ticari hayatın gerekleri olarak mübadele piyasasına yansıyan konjonktürel etkiler değerleme ölçütünün bünyesinde etkisini gösterir. Öte yandan borsa vb. kamusal kurum piyasaların olmadığı durumlarda normal alım satım bedelinin tespitinde de birtakım farklılıklar ortaya çıkabilmektedir.
8- Emsal Bedeli Uygulaması
Emsal bedeli vergi hukukunda güvenlik müessesesi niteliğinde bir değerleme ölçütüdür. VUK’un 267. maddesi uyarınca emsal bedel; “Gerçek bedeli olmayan veya bilinmeyen veyahut doğru olarak tespit edilemeyen bir malın, değerleme gününde satılması halinde emsaline nazaran haiz olacağı değerdir.”
Emsal bedeli değerleme ölçütü, değerlemeye konu malın emsali olan bir malın (misli malların) değerleme günündeki normal alım-satım bedelinin kıyaslanması suretiyle değerlemeye konu malın değerinin saptanması için kullanılır.
Emsal bedeli ölçütü vergi hukukunda çokça kullanılan bir değerleme ölçütüdür. Bu nedenledir ki emsal bedeli uygulanmasında zaman zaman ihtilaflar oluşmuştur. Bu ihtilaflar genellikle iki şekilde ortaya çıkmaktadır;
- Emsal bedeli ölçütünün hangi hallerde uygulanacağı,
- Ölçütün uygulanmasında VUK’un 267. maddesinin hangi sırasının uygulanacağı.
Emsal bedelin hangi hallerde uygulanabileceğini madde metninden çıkartmak mümkündür. Birinci olarak emsal bedeli, gerçek değeri belli olmayan veya bilinmeyen mallara uygulanabilir. Değeri bilinen bir iktisadi kıymetin değerlemesinde bu ölçü kullanılamaz.
Emsal bedeli uygulamasını gerektiren ikinci neden, iktisadi kıymetin gerçek değerinin doğru olarak tespit edilememesidir. İktisadi kıymetin gerçek değerinin başka bir değerleme ölçüsü ile bulunabildiği durumlarda, emsal bedeli ile değerleme yapılamayacaktır. Örneğin, üstüpü ve deşelerin değerlemesinde olduğu gibi iktisadi kıymetin bedeli emsal bedel dışında bir değerleme ölçüsü ile tespit edilemiyorsa bu değerleme ölçüsü kullanılacaktır.
Emsal bedelinin değerleme ölçüsü olarak kullanılmasına ilişkin VUK’un 289. maddesinde; “Bu bölümde yazılı olmayan veyahut yazılı olup da kendi ölçüleriyle değerlenmesine imkan bulunmayan iktisadi kıymetlerden bina ve arazi vergi değeriyle, diğerleri, varsa borsa rayici, yoksa mukayyet değerleri, o da yoksa emsal bedelleriyle değerlenir.” hükmü yer almaktadır.
Değeri düşen mallar dışında kalan iktisadi kıymetlerin emsal bedel ile değerlenebilmesi için VUK’un 289. maddesi gereğince, borsa rayici ve mukayyet değerlerinin bulunmaması gerekmektedir.
Özet olarak, işletmeye dahil iktisadi kıymetlerin emsal bedeli ölçütü ile değerlendirilebilmesi için öncelikle değerlemeye konu kıymetin gerçek değerinin olmaması, bilinememesi veyahut doğru olarak belirlenememesi (malın borsa rayicinin ve mukayyet değerinin bulunamaması) gerekmektedir.
- Emsal Bedeli Uygulamasında Sıra
Emsal bedeli uygulaması VUK’un 267. maddesi uyarınca üç sıra çerçevesinde yapılır:
Birinci sıra ortalama fiyat esasıdır. “Aynı cins ve nevideki mallardan sıra ile değerlemenin yapılacağı ayda veya bir evvelki veya bir daha evvelki aylarda satış yapılmışsa, emsal bedeli bu satışların miktar ve tutarına göre mükellef tarafından çıkarılacak olan ortalama satış fiyatı ile hesaplanır. Bu esasın uygulanması için, aylık satış miktarının, emsal bedeli tayin olunacak her bir malın miktarına nazaran %25’ten az olmaması şarttır.” (VUK md. 267/1)
Örneğin, 31 Aralık gününde mevcut 1 ton imalat artığının emsal bedeli ile değerleneceğini düşünelim. Aralık ayında bu tür artıklardan 250 kg üzerinde satış varsa, değerleme konusu artıklar Aralık ayı satış fiyatı ortalaması ile değerlenecektir, 250 kg’ın altında satış olması halinde, Kasım ayında aynı miktarın üzerinde satış olup olmadığına bakılır, olması halinde Kasım ayı ortalama satış fiyatı esas alınır, Kasım ayında da asgari 250 kg. satış yoksa son olarak Ekim ayına bakılır ve bu ayda asgari 250 kg. satış olması halinde, Ekim ayı ortalama satış fiyatı esas alınır. Bu miktarda satış yoksa, bu sıraya göre değerleme yapılamaz.
Emsali alınacak malın satışında aranan asgari %25’lik miktar aylıktır. Bu nedenle her üç ayın toplam satış miktarının %25’i geçmesi ile, bu usulle değerleme için gerekli şart gerçekleşmiş olmamaktadır. Böylece, üç ayda da istenilen miktarda satış yoksa; birinci sıra olan ortalama satış fiyatı esasının, emsal bedelinin tespitinde uygulanması mümkün olmayacaktır. Bu durumda ikinci sıraya geçmek gerekmektedir.
İkinci sıra maliyet bedeli esasıdır. “Emsal bedeli belli edilecek malın, maliyet bedeli bilinir veya çıkarılması mümkün olursa, bu takdirde mükellef, bu maliyet bedeline, toptan satışlar için %5, perakende satışlar için %10 ilave etmek suretiyle emsal bedelini bizzat belli eder.” (VUK md. 267/2)
Bu usulde emsal bedeli, değerlenecek olan malın maliyet bedeline oranla tespit edilir. Bir malın kıymeti bilinmemekle birlikte, maliyet bedeli bilinir veya maliyet bedelinin hesaplanması mümkün olursa mal kıymeti, maliyetten yola çıkılarak tespit edilebilecektir. Bu esasa göre maliyet bedellerine toptan veya perakende satış olmasına göre %5 veya %10 ekleme yapmak suretiyle emsal bedeli bulunur.
Yukarıda açıklanan birinci ve ikinci sıralardaki usullere göre emsal bedeli bizzat mükellefler tarafından hesaplanır. Emsal bedelinin bu usullere göre de tespitinin mümkün olmaması halinde ise; artık emsal bedeli takdir komisyonunca takdir yolu ile belli edilir.
Üçüncü sıra takdir esasıdır. “Yukarıda yazılı esaslara göre belli edilmeyen emsal bedelleri ilgililerin müracaatı üzerine takdir komisyonunca takdir yolu ile belli edilir...” (VUK md. 267/3)
Takdirler, maliyet bedeli ve piyasa kıymetleri araştırılmak ve kullanılmış eşya için ayrıca yıpranma dereceleri dikkate alınmak suretiyle yapılır. Takdir edilen bedellere mükellef itiraz edebilir. Ayrıca yukarıdaki esaslarla mukayyet olmaksızın kaza mercilerinin re’sen biçtikleri değerler ile zirai kazanç ölçülerini tespit eden kararnamelerde yer alan tutarlar emsal bedeli yerine geçer.
Özetle, işletmeye dahil iktisadi kıymetlerin değerlemesinde, emsal bedeli tespitinde prensip olarak VUK’un 267. maddesindeki esaslara ve sıraya uyulur. İlk iki sıraya göre tespit bizzat ödevli tarafından, üçüncü sıraya göre ise takdir komisyonu tarafından yapılır.
VUK’da yer alan bu değerleme ölçülerine ek olarak; ticari hayatta etkin ve bilimsel olarak uygulanmasa da “İkame Değeri”, “Alış Bedeli”, “Satış Bedeli” ve “Verim Değeri” gibi değerleme ölçüleri de vardır.
Alış bedeli bir malın yalnızca alış bedelini, satış bedeli de bir malın sadece satış bedelini ifade eder. Bu değerleme ölçüleri alış ve satış bedellerinin yalın halini esas alır.
İkame (yerine koyma) değeri; değerlemeye konu bir iktisadi kıymetin değerleme gününde yeniden edinilmesi halinde işletme için ortaya çıkacak maliyet bedelini ifade etmektedir. Bu tanıma, ikame değeri ölçütünün maliyet bedeli ve cari (piyasa) değeri ölçütlerinden farklı olduğu hususunun da eklenmesi uygundur.
Verim değeri de değerlemeye konu iktisadi kıymetin verimi, diğer bir deyimle artı değerinin kapitalize edilmesi ile bulunan bir değerleme ölçütüdür.
Saturday, March 10, 2007
KÂR DAĞITIMININ VERGİLENDİRİLMESİ
Gerçek kişilere kâr dağıtımı Gelir vergisi tevkifatına tabidir. 23 Temmuz 2006 tarih ve 26237 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 2006/10731 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile kâr paylarında % 10 oranındaki tevkifat % 15 e yükseltilmiştir.
- Vergi kesintisinin zamanı:
Zaman zaman genel kurulca kâr dağıtım kararı alınır, ancak fili kâr dağıtımının yapılması zaman alabilir. Vergi kesintisi (stopaj) kâr dağıtım kararının alındığı dönemde beyan edilmelidir.
Kâr payı, elde eden gerçek kişi açısından Gelir Vergisi Kanunu’na göre menkul sermaye iradıdır ve belirli tutarı aştığı takdirde beyana tabidir.
- Vergi kesintisinin zamanı:
Zaman zaman genel kurulca kâr dağıtım kararı alınır, ancak fili kâr dağıtımının yapılması zaman alabilir. Vergi kesintisi (stopaj) kâr dağıtım kararının alındığı dönemde beyan edilmelidir.
Kâr payı, elde eden gerçek kişi açısından Gelir Vergisi Kanunu’na göre menkul sermaye iradıdır ve belirli tutarı aştığı takdirde beyana tabidir.
KÂR DAĞITIMININ AŞAMALARI
Kâr dağıtımı cari dönem kârından yapılacaksa;(1 ve 2 aşamalar )
Aşama 1- Tekdüzen muhasebe sistemi ve genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine göre Dönem Kârı bulunur.
Aşama 2- Dönem kârına;
a- Vergi kanunlarına göre gider kabul edilmeyen ödemeler eklenir,
b- Vergi kanunlarına göre istisna edilen gelirler düşülür,
mali kâr bulunur.
Aşama 3- Mali kârdan ödenecek vergi ve yasal yükümlülükler karşılığı ayrılarak dönem net kârı tespit edilir.
- Kâr dağıtımı dönem net kârından yapılabileceği gibi, geçmiş dönem kârları ve serbest yedek akçelerden de yapılabilir.
Aşama 4- Birinci Tertip Yedek Akçe; Ayrılması zorunludur. Yıllık kârın % 5 i oranında , ödenmiş sermayenin % 20 sine ulaşıncaya dek ayrılır.
Ticaret yasasında ve şirket ana sözleşmesinde belirtilmiş yedek akçeler ayrılmadan kâr dağıtımı yapılması mümkün değildir.
Aşama 5 - Ortaklara Birinci Temettü
Birinci tertip yedek akçe ayrıldıktan sonra yasa, şirket ana sözleşmesi ve genel kurul kararları uyarınca kâr dağıtımına devam edilmelidir.
İkinci tertip yedek akçe için yasa;
Mevcut TTK “safi kârdan birinci fıkrada yazılı yedek akçelerden başka pay sahipleri için % 5 kâr payı ayrıldıktan sonra, pay sahipleriyle kâra iştirak eden diğer kimselere dağıtılması kararlaştırılmış olan kısmın onda biridir”
Ortaklara dağıtılacak birinci temettü için yukarıda geçen ifadede % 5 in matrahı nedir. Yani pay sahiplerine birinci temettü hangi tutar üzerinden dağıtılacaktır.
Konu hakkında iki görüş vardır. Birincisi ortaklara birinci temettü dağıtılacak kâr üzerinden hesaplanır. İkinci görüş ise ödenmiş sermaye tutarı üzerinden hesaplanır.
TTK nın Kanuni Yedek Akçeler ile ilgili maddesinde, ölçüt ödenmiş sermaye olduğuna göre dağıtılacak birinci temettü içinde ödenmiş sermayenin matrah teşkil edeceği kanısındayız.
Yine; Birinci temettü, pay sahibinin şirkete koymuş olduğu sermaye için garanti edilmiş bir unsur olduğuna göre birinci temettünün ödenmiş sermaye üzerinden hesaplanması gereklidir.
6- Personele Temettü; Genel Kurulda çalışan personele temettü dağıtılmasına karar verilebilir.
7- Yönetim Kuruluna Temettü; Net kâr üzerinden, kanuni yedek akçe ve pay sahiplerine ödenmiş sermaye tutarının en az % 5 i veya daha yüksek bir tutarda kâr payı ayrıldıktan sonra dağıtılabilir. Yönetim kuruluna temettü dağıtabilmek için şirket ana sözleşmesinde açık bir hüküm bulunması veya genel kurulda karar almak zorunludur.
8- Ortaklara ikinci Temettü; Birinci temettü kâr dağıtımı yapılması halinde yasa ile dağıtılması ön görülmüş temel kâr payıdır. Ancak ikinci temettü genel kurul kararına veya ana sözleşmeye göre dağıtılır.
İkinci Tertip Yedek Akçe; İkinci temettü dağıtılmadan önce ikinci tertip yedek akçe ayrılması zorunludur. Yukarıda da belirttiğimiz üzere TTK;
Mevcut TTK “safi kârdan birinci fıkrada yazılı yedek akçelerden başka pay sahipleri için % 5 kâr payı ayrıldıktan sonra, pay sahipleriyle kâra iştirak eden diğer kimselere dağıtılması kararlaştırılmış olan kısmın onda biridir”
Birinci tertip yedek akçe ve birinci temettü tutarı ikinci temettünün matrahına girmemektedir. Yani ikinci tertip yedek akçe ayrılırken bunlardan sonra kalan tutar dikkate alınmalıdır.
"Dağıtılacak toplam tutarın onda biridir" ifadesinden ne sonuç çıkmaktadır. Konu hakkında iki görüş vardır.
a- Dağıtılması gereken tutarın 1/10’udur.
b- Dağıtılması gereken tutarın, kâr ile arasındaki orantı 1/10’dur.
Örneğin 2 Temettü Matrahı 110 YTL ise. A seçeneğine göre ikinci temettü 11 YTL be seçeneğine göre ise 10 YTL’dir.
Uygulamada ikinci görüş ağırlık kazanmıştır.
Yukarıda belirtilenler dışında ana sözleşme hükümleriyle ve genel kurul kararıyla şirketlerde başka adlar altında yedek akçeler ayrılması ve bunların harcanma koşulları mümkündür.
Aşama 1- Tekdüzen muhasebe sistemi ve genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine göre Dönem Kârı bulunur.
Aşama 2- Dönem kârına;
a- Vergi kanunlarına göre gider kabul edilmeyen ödemeler eklenir,
b- Vergi kanunlarına göre istisna edilen gelirler düşülür,
mali kâr bulunur.
Aşama 3- Mali kârdan ödenecek vergi ve yasal yükümlülükler karşılığı ayrılarak dönem net kârı tespit edilir.
- Kâr dağıtımı dönem net kârından yapılabileceği gibi, geçmiş dönem kârları ve serbest yedek akçelerden de yapılabilir.
Aşama 4- Birinci Tertip Yedek Akçe; Ayrılması zorunludur. Yıllık kârın % 5 i oranında , ödenmiş sermayenin % 20 sine ulaşıncaya dek ayrılır.
Ticaret yasasında ve şirket ana sözleşmesinde belirtilmiş yedek akçeler ayrılmadan kâr dağıtımı yapılması mümkün değildir.
Aşama 5 - Ortaklara Birinci Temettü
Birinci tertip yedek akçe ayrıldıktan sonra yasa, şirket ana sözleşmesi ve genel kurul kararları uyarınca kâr dağıtımına devam edilmelidir.
İkinci tertip yedek akçe için yasa;
Mevcut TTK “safi kârdan birinci fıkrada yazılı yedek akçelerden başka pay sahipleri için % 5 kâr payı ayrıldıktan sonra, pay sahipleriyle kâra iştirak eden diğer kimselere dağıtılması kararlaştırılmış olan kısmın onda biridir”
Ortaklara dağıtılacak birinci temettü için yukarıda geçen ifadede % 5 in matrahı nedir. Yani pay sahiplerine birinci temettü hangi tutar üzerinden dağıtılacaktır.
Konu hakkında iki görüş vardır. Birincisi ortaklara birinci temettü dağıtılacak kâr üzerinden hesaplanır. İkinci görüş ise ödenmiş sermaye tutarı üzerinden hesaplanır.
TTK nın Kanuni Yedek Akçeler ile ilgili maddesinde, ölçüt ödenmiş sermaye olduğuna göre dağıtılacak birinci temettü içinde ödenmiş sermayenin matrah teşkil edeceği kanısındayız.
Yine; Birinci temettü, pay sahibinin şirkete koymuş olduğu sermaye için garanti edilmiş bir unsur olduğuna göre birinci temettünün ödenmiş sermaye üzerinden hesaplanması gereklidir.
6- Personele Temettü; Genel Kurulda çalışan personele temettü dağıtılmasına karar verilebilir.
7- Yönetim Kuruluna Temettü; Net kâr üzerinden, kanuni yedek akçe ve pay sahiplerine ödenmiş sermaye tutarının en az % 5 i veya daha yüksek bir tutarda kâr payı ayrıldıktan sonra dağıtılabilir. Yönetim kuruluna temettü dağıtabilmek için şirket ana sözleşmesinde açık bir hüküm bulunması veya genel kurulda karar almak zorunludur.
8- Ortaklara ikinci Temettü; Birinci temettü kâr dağıtımı yapılması halinde yasa ile dağıtılması ön görülmüş temel kâr payıdır. Ancak ikinci temettü genel kurul kararına veya ana sözleşmeye göre dağıtılır.
İkinci Tertip Yedek Akçe; İkinci temettü dağıtılmadan önce ikinci tertip yedek akçe ayrılması zorunludur. Yukarıda da belirttiğimiz üzere TTK;
Mevcut TTK “safi kârdan birinci fıkrada yazılı yedek akçelerden başka pay sahipleri için % 5 kâr payı ayrıldıktan sonra, pay sahipleriyle kâra iştirak eden diğer kimselere dağıtılması kararlaştırılmış olan kısmın onda biridir”
Birinci tertip yedek akçe ve birinci temettü tutarı ikinci temettünün matrahına girmemektedir. Yani ikinci tertip yedek akçe ayrılırken bunlardan sonra kalan tutar dikkate alınmalıdır.
"Dağıtılacak toplam tutarın onda biridir" ifadesinden ne sonuç çıkmaktadır. Konu hakkında iki görüş vardır.
a- Dağıtılması gereken tutarın 1/10’udur.
b- Dağıtılması gereken tutarın, kâr ile arasındaki orantı 1/10’dur.
Örneğin 2 Temettü Matrahı 110 YTL ise. A seçeneğine göre ikinci temettü 11 YTL be seçeneğine göre ise 10 YTL’dir.
Uygulamada ikinci görüş ağırlık kazanmıştır.
Yukarıda belirtilenler dışında ana sözleşme hükümleriyle ve genel kurul kararıyla şirketlerde başka adlar altında yedek akçeler ayrılması ve bunların harcanma koşulları mümkündür.
KAR DAĞITIMI- tanımı ve kapsamı
Şirketlerin kâr dağıtım politikaları
-Türk Ticaret Kanunu,
-Vergi Kanunları,
-Ana Sözleşme,
-(tabi ise)Sermaye Piyasası Kanunu hükümleri
-Genel Kurullarda alınan kararlara göre yürütülür.
Kâr payı ancak dönem net kârından (safi kârdan) ve serbest yedek akçelerden dağıtılabilir.
Kâr dağıtımına karar verme mercii şirket genel kuruludur.
Bu kapsamda şirketler;
- Dönem net kârından
- Önceki dönemlerde elde edilmiş kârlardan
- Serbest yedek akçelerden
kâr payı dağıtabilirler.
- KÂR DAĞITIMI MATRAHI
TTK da kâr dağıtımı ile ilgili olarak safi kâr ifadesi yeralır, ancak kanunda safi kâr tanımlanmamıştır, uygulamada da görüş birliği yoktur.
- Şirketler dönemi kâr ile kapatırlar ise ilke olarakvergi öderler,
- Şirketler geçmiş yıl(ları) zararla kapatmış olabilirler, bu durumda beş yıllık süre içinde zarar mahsubu yapabilirler.
- Şirketlerin elde ettikleri kârdan ayırmak zorunda oldukları Yedek Akçeler vardır.
Yukarıda sayılan unsurları göz önüne alacak olursak; Safi kârın tanımı için üç ayrı görüş vardır.
- Dönem bilanço kârından, vergi ve yasal yükümlülüklerin çıkarılması sonucu kalan tutar
- Dönem kârından, vergi ve yasal yükümlülüklerle geçmiş yıl zarar(lar)ının toplamı nın çıkarılması suretiyle bulunan tutar
- Dönem kârından, vergi ve yasal yükümlükler karşılığı, geçmiş yıl zararları ve ayrılması zorunlu yedek akçelerin toplamının çıkarılması suretiyle bulunan tutardır
Taslak halindeki TTK kanun metninde safi kâr ifadesi yerine dönem net kârı ifadesi kullanılmıştır.
Ancak uygulamada bizimde içerisinde olduğumuz ağırlıklı basan görüş;
Dağıtılabilir kâr = (dönem kârından) – ,(vergi ve yasal yükümlülükler ile + geçmiş yıl zararları + ve ayrılması zorunlu yedek akçelerin) toplamının çıkartılması suretiyle tespit edilir.
- ENFLASYON DÜZELTMESİ SONRASI ÇIKAN GEÇMİŞ YIL KÂRLARININ DURUMU
2003 ve 2004 yılı mali tablolarında enflasyon düzeltmesi yapılmış idi. 2003 yılı Enflasyon düzeltmesi sonrası kümülatif olarak geçmiş yıllar kârı veya geçmiş yıllar zararı ortaya çıkmıştı.
Enflasyon düzeltmesiyle ortaya çıkan geçmiş yıllar kârı vergiye tabi tutulmamış, geçmiş yıllar zararı ise vergi matrahından düşülmemişti. 2004 Yılı enflasyon düzeltmesinde ise çıkan enflasyon kâr veya zararı dönem kârı ile ilişkilendirilmişti.
Kâr dağıtımı söz konusu olduğunda karşımıza iki soru çıkmaktadır.
a- Enflasyon düzeltmesi ile ortaya çıkan geçmiş yıllar kârının dağıtımı mümkün müdür?
b- Kâr dağıtımı yaparken, cari kârdan enflasyon düzeltmesi zararları düşülerek mi dağıtım yapılmalıdır?
24.03.2005 tarihli 17 numaralı Vergi usul kanunu sirküleri aşağıdaki gibidir;
A- 31.12.2003 TARİHLİ BİLANÇONUN DÜZELTİLMESİ SONUCU OLUŞAN GEÇMİŞ YILLAR KÂR VEYA ZARARI
31.12.2003 tarihli bilançonun düzeltilmesi sonucu oluşan geçmiş yıllar kâr veya zararları, kaydedildiği Geçmiş Yıllar Kâr/Zararları Hesabının alt hesabında izlenmeye devam edilecek ve sonraki dönemlerde Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 298. maddesi ve 338 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde yer alan esaslara göre düzeltme işlemine tabi tutulacaktır.
Vergi Usul Kanunu’nun 5228 sayılı Kanunla değişik geçici 25. maddesinin (g) bendi ile mükerrer 298. maddesinin (A) fıkrasının (5) numaralı bendinde yer alan hükme istinaden, öz sermaye kalemlerine ait enflasyon farkları, düzeltme sonucu oluşan söz konusu geçmiş yıl zararlarına mahsup veya kurumlar vergisi mükelleflerince sermayeye ilave edilebilecek ve bu işlemler kâr dağıtımı sayılmayacaktır.
B- KÂR DAĞITIMI
Vergi Usul Kanunu’nun geçici 25. maddesinin (f) bendinde, 2003 yılı hesap dönemine ait beyannamede yer alan indirilemeyen geçmiş yıl malî zararları ile carî dönem malî zararlarının matrahın tespitinde mukayyet değerleri ile dikkate alınacağı belirtilmiştir.
2003 yılı hesap dönemine ait düzeltme öncesi geçmiş yıl ve/veya carî dönem ticari kârının bulunması ve bu tutardan 01.01.2004 tarihinden sonra kâr dağıtımı yapılmış olması halinde, kâr dağıtımı adı altında gerçekleştirilen bu neviden ödemeler, işletmeden çekilen değer olarak addedilmeyecek ancak, elde edenler açısından vergiye tabi gelir olarak dikkate alınacaktır.
2003 yılı hesap dönemine ait düzeltme öncesi geçmiş yıl ve/veya carî dönem ticari zararının bulunması ve düzeltme sonrasında geçmiş yıl kârı oluşması halinde, söz konusu geçmiş yıl kârı vergiye tabi tutulmayacak, herhangi bir suretle başka bir hesaba nakledildiği veya işletmeden çekildiği takdirde bu işlemlerin yapıldığı dönemlerin kazancı ile ilişkilendirilmeksizin bu dönemde vergiye tabi olacaktır. Düzeltme sonucu bulunan geçmiş yıl kârının kurumlar vergisi mükelleflerince sermayeye ilave edilebilmesi mümkün olup, bu işlem kâr dağıtımı sayılmayacaktır.
İlgili sirkülere göre;
a- Öz sermaye kalemlerine ilişkin enflasyon farkları düzeltme sonucu oluşan geçmiş yıl zararların mahsup veya sermayeye ilave edilebilir.
b- Düzeltme sonucu ortaya çıkan geçmiş yıl kâr(ları)nın sermayeye ilavesi mümkündür
c- Düzeltme sonucu ortaya çıkan geçmiş yıl kâr(ları) başka bir hesaba nakledilirse, işletmeden çekilirse bu tutar vergiye tabi tutulacaktır.
Yani enflasyon düzeltmesi suretiyle ortaya çıkan geçmiş yıl kârlarının dağıtımı mümkün değildir.
Burada şunu da belirtmeliyiz ki 2003 ve 2004 yılı enflasyon düzeltmesi farklı sonuçlar doğurmaktadır. 2003 yılı enflasyon düzeltmesiyle geçmişten bu güne mali tabloların realize edilmiş, düzeltme sonuçları direkt olarak vergi matrahıyla ilişkilendirilmemiştir. 2004 yılı düzeltmesi ise dönem kârı ve vergi matrahıyla direkt ilişkilendirilmiştir. Dolayısıyla henüz bir açıklama olmamasına karşın dönem kâr veya zararında 2004 yılında ortaya çıkan artış ve azalışlar kâr dağıtımında dikkate alınmalıdır.
-Türk Ticaret Kanunu,
-Vergi Kanunları,
-Ana Sözleşme,
-(tabi ise)Sermaye Piyasası Kanunu hükümleri
-Genel Kurullarda alınan kararlara göre yürütülür.
Kâr payı ancak dönem net kârından (safi kârdan) ve serbest yedek akçelerden dağıtılabilir.
Kâr dağıtımına karar verme mercii şirket genel kuruludur.
Bu kapsamda şirketler;
- Dönem net kârından
- Önceki dönemlerde elde edilmiş kârlardan
- Serbest yedek akçelerden
kâr payı dağıtabilirler.
- KÂR DAĞITIMI MATRAHI
TTK da kâr dağıtımı ile ilgili olarak safi kâr ifadesi yeralır, ancak kanunda safi kâr tanımlanmamıştır, uygulamada da görüş birliği yoktur.
- Şirketler dönemi kâr ile kapatırlar ise ilke olarakvergi öderler,
- Şirketler geçmiş yıl(ları) zararla kapatmış olabilirler, bu durumda beş yıllık süre içinde zarar mahsubu yapabilirler.
- Şirketlerin elde ettikleri kârdan ayırmak zorunda oldukları Yedek Akçeler vardır.
Yukarıda sayılan unsurları göz önüne alacak olursak; Safi kârın tanımı için üç ayrı görüş vardır.
- Dönem bilanço kârından, vergi ve yasal yükümlülüklerin çıkarılması sonucu kalan tutar
- Dönem kârından, vergi ve yasal yükümlülüklerle geçmiş yıl zarar(lar)ının toplamı nın çıkarılması suretiyle bulunan tutar
- Dönem kârından, vergi ve yasal yükümlükler karşılığı, geçmiş yıl zararları ve ayrılması zorunlu yedek akçelerin toplamının çıkarılması suretiyle bulunan tutardır
Taslak halindeki TTK kanun metninde safi kâr ifadesi yerine dönem net kârı ifadesi kullanılmıştır.
Ancak uygulamada bizimde içerisinde olduğumuz ağırlıklı basan görüş;
Dağıtılabilir kâr = (dönem kârından) – ,(vergi ve yasal yükümlülükler ile + geçmiş yıl zararları + ve ayrılması zorunlu yedek akçelerin) toplamının çıkartılması suretiyle tespit edilir.
- ENFLASYON DÜZELTMESİ SONRASI ÇIKAN GEÇMİŞ YIL KÂRLARININ DURUMU
2003 ve 2004 yılı mali tablolarında enflasyon düzeltmesi yapılmış idi. 2003 yılı Enflasyon düzeltmesi sonrası kümülatif olarak geçmiş yıllar kârı veya geçmiş yıllar zararı ortaya çıkmıştı.
Enflasyon düzeltmesiyle ortaya çıkan geçmiş yıllar kârı vergiye tabi tutulmamış, geçmiş yıllar zararı ise vergi matrahından düşülmemişti. 2004 Yılı enflasyon düzeltmesinde ise çıkan enflasyon kâr veya zararı dönem kârı ile ilişkilendirilmişti.
Kâr dağıtımı söz konusu olduğunda karşımıza iki soru çıkmaktadır.
a- Enflasyon düzeltmesi ile ortaya çıkan geçmiş yıllar kârının dağıtımı mümkün müdür?
b- Kâr dağıtımı yaparken, cari kârdan enflasyon düzeltmesi zararları düşülerek mi dağıtım yapılmalıdır?
24.03.2005 tarihli 17 numaralı Vergi usul kanunu sirküleri aşağıdaki gibidir;
A- 31.12.2003 TARİHLİ BİLANÇONUN DÜZELTİLMESİ SONUCU OLUŞAN GEÇMİŞ YILLAR KÂR VEYA ZARARI
31.12.2003 tarihli bilançonun düzeltilmesi sonucu oluşan geçmiş yıllar kâr veya zararları, kaydedildiği Geçmiş Yıllar Kâr/Zararları Hesabının alt hesabında izlenmeye devam edilecek ve sonraki dönemlerde Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 298. maddesi ve 338 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde yer alan esaslara göre düzeltme işlemine tabi tutulacaktır.
Vergi Usul Kanunu’nun 5228 sayılı Kanunla değişik geçici 25. maddesinin (g) bendi ile mükerrer 298. maddesinin (A) fıkrasının (5) numaralı bendinde yer alan hükme istinaden, öz sermaye kalemlerine ait enflasyon farkları, düzeltme sonucu oluşan söz konusu geçmiş yıl zararlarına mahsup veya kurumlar vergisi mükelleflerince sermayeye ilave edilebilecek ve bu işlemler kâr dağıtımı sayılmayacaktır.
B- KÂR DAĞITIMI
Vergi Usul Kanunu’nun geçici 25. maddesinin (f) bendinde, 2003 yılı hesap dönemine ait beyannamede yer alan indirilemeyen geçmiş yıl malî zararları ile carî dönem malî zararlarının matrahın tespitinde mukayyet değerleri ile dikkate alınacağı belirtilmiştir.
2003 yılı hesap dönemine ait düzeltme öncesi geçmiş yıl ve/veya carî dönem ticari kârının bulunması ve bu tutardan 01.01.2004 tarihinden sonra kâr dağıtımı yapılmış olması halinde, kâr dağıtımı adı altında gerçekleştirilen bu neviden ödemeler, işletmeden çekilen değer olarak addedilmeyecek ancak, elde edenler açısından vergiye tabi gelir olarak dikkate alınacaktır.
2003 yılı hesap dönemine ait düzeltme öncesi geçmiş yıl ve/veya carî dönem ticari zararının bulunması ve düzeltme sonrasında geçmiş yıl kârı oluşması halinde, söz konusu geçmiş yıl kârı vergiye tabi tutulmayacak, herhangi bir suretle başka bir hesaba nakledildiği veya işletmeden çekildiği takdirde bu işlemlerin yapıldığı dönemlerin kazancı ile ilişkilendirilmeksizin bu dönemde vergiye tabi olacaktır. Düzeltme sonucu bulunan geçmiş yıl kârının kurumlar vergisi mükelleflerince sermayeye ilave edilebilmesi mümkün olup, bu işlem kâr dağıtımı sayılmayacaktır.
İlgili sirkülere göre;
a- Öz sermaye kalemlerine ilişkin enflasyon farkları düzeltme sonucu oluşan geçmiş yıl zararların mahsup veya sermayeye ilave edilebilir.
b- Düzeltme sonucu ortaya çıkan geçmiş yıl kâr(ları)nın sermayeye ilavesi mümkündür
c- Düzeltme sonucu ortaya çıkan geçmiş yıl kâr(ları) başka bir hesaba nakledilirse, işletmeden çekilirse bu tutar vergiye tabi tutulacaktır.
Yani enflasyon düzeltmesi suretiyle ortaya çıkan geçmiş yıl kârlarının dağıtımı mümkün değildir.
Burada şunu da belirtmeliyiz ki 2003 ve 2004 yılı enflasyon düzeltmesi farklı sonuçlar doğurmaktadır. 2003 yılı enflasyon düzeltmesiyle geçmişten bu güne mali tabloların realize edilmiş, düzeltme sonuçları direkt olarak vergi matrahıyla ilişkilendirilmemiştir. 2004 yılı düzeltmesi ise dönem kârı ve vergi matrahıyla direkt ilişkilendirilmiştir. Dolayısıyla henüz bir açıklama olmamasına karşın dönem kâr veya zararında 2004 yılında ortaya çıkan artış ve azalışlar kâr dağıtımında dikkate alınmalıdır.
Subscribe to:
Posts (Atom)